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Kapitalertragsteuer bei Gewinnausschüttungen an ausländische Zwischenholding

11. September 2017

Das Finanzgericht Köln hatte bereits im Jahr 2016 mit zwei Beschlüssen Zweifel daran geäußert, ob die Versagung der Erstattung von Kapitalertragsteuer in Fällen des § 50d Abs. 3 EStG (Fassung 2007) mit der europäischen Niederlassungsfreiheit ist. Fraglich ist ferner, wie diese Thematik in Einklang mit der Mutter-Tochter-Richtlinie zu bringen ist. Nunmehr hat das Finanzgericht Köln mit Beschluss vom 17.05.2017 (Az. 2 K 773/16) dem EuGH (Rs. C-440/17 „GS“) weitere Fragen zur Europarechtmäßigkeit von § 50d Abs. 3 EStG vorgelegt. Die neue Vorlage des Finanzgerichts Köln betrifft die aktuelle Gesetzesfassung, nachdem mit dem sog. Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsgesetz von Ende 2011 § 50d Abs. 3 EStG mit Wirkung ab 2012 revidiert wurde, um bestehende unionsrechtliche Bedenken auszuräumen.

Der Fall

Eine in Deutschland ansässige GmbH ist alleinige Anteilseignerin einer in den Niederlanden ansässigen Holdinggesellschaft mit eigenen Büroräumen und eigenem Personal. Die Holding – die Klägerin des Streitfalles - hält an einer deutschen Tochter-GmbH eine 93 %-ige Beteiligung (sog. Mäander-Struktur). Die deutsche Tochter-GmbH hatte auf Gewinnausschüttungen im Jahr 2013 Kapitalertragsteuer i.H.v. 25% einbehalten. Bei Erfüllung bestimmter Voraussetzungen kann diese auf einen Erstattungsantrag beim Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) hin völlig oder teilweise erstattet werden. Hier wurde die Erstattung vom BZSt unter Hinweis, dass die Voraussetzungen des § 50d Abs. 3 EStG nicht erfüllt sind, versagt.

Voraussetzungen des § 50d Abs. 3 EStG

Entsprechend dem Gesetzeswortlaut hat eine ausländische Gesellschaft keinen Anspruch auf völlige oder teilweise Erstattung, wenn Gesellschaften an ihr beteiligt sind, denen diese Erstattung nicht zustände, wenn sie die Einkünfte unmittelbar erzielten. Dies ist mit der an der Holding beteiligten deutschen GmbH erfüllt. Ferner dürfen die von der ausländischen Gesellschaft erzielten Bruttoerträge nicht aus eigener Wirtschaftstätigkeit stammen. Im Übrigen müssen beachtliche Gründe für die Einschaltung der ausländischen Gesellschaft fehlen oder die ausländische Gesellschaft nimmt nicht mit einem für ihren Geschäftszweck angemessenen eingerichteten Geschäftsbetrieb am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teil.

Funktional war die niederländische Holdinggesellschaft innerhalb der Konzernorganisation als Beteiligungsgesellschaft tätig, diente als Finanzierungsgesellschaft für die im Ausland ansässigen Tochter- und Beteiligungsgesellschaften und war auch mit Einkaufsaufgaben einer bestimmten Konzernsparte betraut. Die Bruttoerträge aus den Beteiligungen und aus der Finanzierungstätigkeit stammten nach Auffassung des Gerichtes nicht aus eigener Wirtschaftstätigkeit sondern aus einer vermögensverwaltenden Tätigkeit. Soweit die Klägerin als Einkaufsgesellschaft tätig gewesen sei, habe sie zwar eine eigene Wirtschaftstätigkeit ausgeübt, diese würde jedoch aufgrund des geringen Umfangs nur zu einer sehr geringfügigen quotalen Erstattung von Kapitalertragsteuer führen. Schließlich fehlten beachtliche wirtschaftliche Gründe für die Einschaltung der Klägerin als Holdinggesellschaft.

Daher stellt das Finanzgericht Köln fest, dass der Holdinggesellschaft unter Anwendung des nationalen Rechts die Kapitalertragsteuererstattung tatsächlich zu versagen wäre. Sie erfüllt unstreitig die Voraussetzungen des geltenden § 50d Abs. 3 EStG, so dass das BZSt unter Anwendung dieser Regelung eine Ablehnung aussprechen musste.

Europarechtliche Zweifel

Allerdings hat das Finanzgericht „erhebliche“ Zweifel daran, ob diese Gesetzesregelung trotz ihrer Änderung dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit hinreichend Rechnung trägt. Denn nach wie vor wird einer im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Kapitalgesellschaft in entsprechenden Konstellationen die Kapitalertragsteuererstattung versagt, auch wenn sie über eine angemessene Substanz verfügt. Aufgrund dieser nachteiligen Ungleichbehandlung des grenzüberschreitenden EU-Falls im Vergleich mit dem reinen Inlandsfall ist der Schutzbereich der europäischen Niederlassungsfreiheit verletzt. Dieser Eingriff ist nach Auffassung des Gerichts einer Rechtfertigung nicht zugänglich. Als problematisch sah das Gericht auch an, dass die Vorschrift als pauschalierende Missbrauchsregelung keinen Gegenbeweis zulässt.

Zudem verletzt § 50d Abs. 3 EStG das Sekundärrechtsinstrument der Mutter-Tochter-Richtlinie. Denn er versagt unter bestimmten Voraussetzungen der Muttergesellschaft die Freistellung von der Kapitalertragsteuer als Quellensteuer, obwohl die entsprechenden Voraussetzungen der Mutter-Tochter-Richtlinie gegeben sind.


Hinweis:

Dividendenausschüttungen oder Lizenzzahlung in solchen von § 50d Abs. 3 EStG betroffenen Konstellationen ist höchste unionsrechtlich ausgerichtete Aufmerksamkeit zu widmen. Angesichts der anhängigen Gerichtsverfahren sind Veranlagungs- oder Erstattungsverfahren unbedingt offen zu halten.


Drittstaatenfälle

Im anhängigen Verfahren war wegen der Ansässigkeit der zwischengeschalteten Holdinggesellschaft in den Niederlanden lediglich ein unionsinterner Sachverhalt zu beurteilen. Dennoch ging das Finanzgericht auch auf die im Kontext von Drittstaatenkonstellationen notwendige Abgrenzung zwischen Niederlassungsfreiheit und Kapitalverkehrsfreiheit ein und sah dabei den Schutzbereich beider Freiheiten als eröffnet an. Da die Kapitalverkehrsfreiheit einen unionsrechtlich induzierten Drittstaatenbezug in sich trägt, dürfte auch hinsichtlich dieser Komponente des § 50d Abs. 3 EStG das letzte Wort noch nicht gesprochen sein. Auch Lizenzzahlungen und Dividendentransfers an in Drittstaaten ansässige Muttergesellschaften und Anteilsinhaber sollten deshalb entsprechend geprüft und behandelt werden.