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Prüfung des Lageberichts im Rahmen der Abschlussprüfung (IDW EPS 350 n.F.)

23. Mai 2016

Umfassende Überarbeitung des IDW Prüfungsstandards veröffentlicht

Der Hauptfachausschuss (HFA) des IDW hat den Entwurf einer Neufassung des IDW Prüfungsstandards: Prüfung des Lageberichts im Rahmen der Abschlussprüfung (IDW EPS 350 n.F.) verabschiedet. Es wird unverändert davon ausgegangen, dass die Prüfung des Lageberichts ein Bestandteil der Abschlussprüfung ist.

Als Prüfungsstandard werden in erster Linie die Anforderungen an Abschlussprüfer konkretisiert, allerdings wird der Prüfungsstandard auch Einfluss auf die Aufstellung des Lageberichts haben.

Nach Ablauf der Kommentierungsfrist, ggf. Überarbeitung und abschließender Verabschiedung, wird IDW PS 350 n.F. erstmalig auf die Prüfung von Lageberichten für Berichtszeiträume anzuwenden sein, die nach dem 31. Dezember 2016 beginnen. Neufassung des IDW Prüfungsstandards: Prüfung des Lageberichts im Rahmen der Abschlussprüfung (IDW EPS 350 n.F.)

Hintergründe der Überarbeitung

Im Zuge der Anpassung des § 317 HGB vor dem Hintergrund des Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetzes (BilRUG), hat sich die Prüfung des Lageberichts explizit auch auf die Beachtung der gesetzlichen Vorschriften zu beziehen. Dies erweitert die bisherige Beurteilung im Bestätigungsvermerk, ob der Lagebericht in Einklang mit dem Abschluss steht und insgesamt ein zutreffendes Bild von der Lage der Gesellschaft vermittelt sowie die Chancen und Risiken der zukünftigen Entwicklung zutreffend darstellt.

Bereits im IDW PS 350 wird grundsätzlich darauf hingewiesen, dass der Lagebericht mit der gleichen Sorgfalt zu prüfen ist wie der Jahresabschluss. Dies gilt nach IDW EPS 350 n.F. insbesondere auch für die Prognose-, Chancen- und Risikoberichterstattung. In IDW EPS 350 n.F. wurden - unter Beachtung der Besonderheit des Lageberichts - die Anforderungen geltender IDW Prüfungsstandards weitgehend ohne Verweis auf diese zusammengefasst. Dies festigt im Berufsstand ein einheitliches Verständnis bezüglich Art und Umfang der Prüfung des Lageberichts.

Bei der Überarbeitung wurde auch auf die in den letzten Jahren stetig erhöhten Anforderungen an die Lageberichterstattung eingegangen. IDW EPS 350 n.F. verzichtet bewusst darauf, bei der Prüfung eine unterschiedliche Vorgehensweise bei Konzernlageberichten nach § 315 HGB einerseits und Lageberichten nach § 289 HGB andererseits vorzugeben. Es wird aber klargestellt, dass DRS 20 explizit für Konzernlageberichte gilt, während für die Lageberichte nach § 289 HGB eine Anwendung von DRS 20 lediglich empfohlen wird. IDW EPS 350 n.F. setzt sich umfassend damit auseinander, wie bei Nichtbeachtung von Anforderungen gemäß DRS 20 im (Konzern)Lagebericht zu verfahren ist.

Im Zuge der Umsetzung des Gesetzes zur Frauenförderung sind für börsennotierte oder mitbestimmte Unternehmen für Geschäftsjahre mit einem nach dem 30. September 2015 liegenden Abschlussstichtag Angaben zum Frauenanteil in der Erklärung zur Unternehmensführung verpflichtend. Mutterunternehmen i.S.d. § 289a Abs. 1 HGB haben für Geschäftsjahre, die nach dem 31. Dezember 2015 beginnen, zusätzlich zur bisherigen Erklärung zur Unternehmensführung für das Einzelunternehmen auch eine Erklärung zur Unternehmensführung für den Konzern abzugeben. IDW EPS 350 n.F. stellt klar, dass auch diese Vorschriften bei der Prüfung und Beurteilung des Lageberichts zu beachten sind.

Verständnis für Systeme zur Aufstellung

IDW EPS 350 n.F. betont das risikoorientierte Vorgehen bei der Prüfung und verlangt vom Abschlussprüfer mindestens die Erlangung eines Verständnisses über die im Unternehmen vorhandenen Vorkehrungen und Maßnahmen (Systeme) zur Aufstellung des Lageberichts. Dies umfasst insbesondere auch Systeme zur Erfassung und Bewertung der wesentlichen Chancen und Risiken für die Chancen- und Risikoberichterstattung, sowie zur Ermittlung prognostischer Angaben. Der Abschlussprüfer hat diese Systeme dahingehend zu beurteilen, ob diese für die Aufstellung eines gesetzeskonformen Lageberichts angemessen sind.

Hier ist zu berücksichtigen, dass diese „Systeme“ in Abhängigkeit von der Größe und Komplexität eines Unternehmens unterschiedlich stark formalisiert sein können. Denkbar ist z.B., dass bei einem kleinen Unternehmen mit überschaubarem Geschäftsbetrieb die erforderlichen Informationen für die Erstellung des Lageberichts allein vom Geschäftsführer beschafft werden, der auch eine einfache Planungsrechnung auf der Grundlage einer sachgerechten Fortschreibung erstellt.

Prüfung wesentlicher Angaben

Ungeachtet der beurteilten Risiken wesentlicher falscher Angaben hat der Abschlussprüfer für die wesentlichen Angaben im Lagebericht aussagebezogene Prüfungshandlungen (=Einzelfallprüfungen) zu planen und durchzuführen. Diese Verpflichtung gilt insbesondere für ausgewählte Informationskategorien des Lageberichts. Der Abschlussprüfer hat im Einzelfall beispielsweise abzuwägen, ob Bestätigungen Dritter einzuholen oder Sachverständige hinzuzuziehen sind.

Die gesetzlichen Vertreter sind dafür verantwortlich, dass die im Lagebericht enthaltenen Aussagen durch ausreichende und angemessene Nachweise belegt sind und haben dem Abschlussprüfer alle erbetenen Aufklärungen und Nachweise vollständig und nach bestem Wissen und Gewissen zu erbringen (vgl. § 320 Abs. 1 bis 3 HGB).

Angaben im Lagebericht können aufgrund der Art bzw. aufgrund nicht vorhandener geeigneter Kriterien nicht beurteilbar sein. Im IDW EPS 350 n.F. gibt es eine Klarstellung zum Umgang mit nicht prüfbaren Angaben. Um Auswirkungen auf das Prüfungsurteil zu vermeiden, empfiehlt es sich für die Aufsteller, nicht prüfbare Angaben zu prüfbaren Angaben umzuformulieren. Ein Beispiel ist die Aussage, dass ein Unternehmen führend in der Forschung und Entwicklung ist, ohne dass die Kriterien für diese Einschätzung angegeben werden. Hingegen wäre eine Aussage, dass die Forschungs- und Entwicklungsaufwendungen über dem Branchendurchschnitt liegen, anhand entsprechender Branchendaten ggf. objektiv nachvollziehbar.

Prüfung lageberichtsfremder Angaben

Bei der Aufstellung von Lageberichten werden zunehmend Angaben aufgenommen, die von großer Tragweite für die Rechnungslegungsadressaten sein können, aber nicht gesetzlich gefordert werden. Ein Beispiel ist die Berichterstattung über Nachhaltigkeitsaspekte.

Nach bisheriger Auffassung des IDW PS 350 sind sämtliche Angaben des Lageberichts vollständig zu prüfen. Hervorzuheben ist hier als Neuerung in IDW EPS 350 n.F. das Begriffspaar: lageberichtstypische / lageberichtsfremde Angaben. Lageberichtsfremde Angaben sind nach IDW EPS 350 n.F. nur noch auf freiwilliger Basis Gegenstand der Abschlussprüfung. Diese Regelung ist im und außerhalb des Berufsstands derzeit in der Kritik.

IDW EPS 350 n.F. bietet den Aufstellern der Lageberichte in Bezug auf lageberichtsfremde Angaben die Möglichkeit, diese eindeutig räumlich abzugrenzen und sie als ungeprüft zu kennzeichnen.

Erfolgt diese eindeutige Abgrenzung nicht, liegt es in der Entscheidung des Abschlussprüfers, ob die lageberichtsfremden Angaben in die Prüfung einbezogen werden. Bei fehlender Kennzeichnung nicht geprüfter Angaben im Lagebericht sind diese im Bestätigungsvermerk als ungeprüft hervorzuheben. Es ist daher sinnvoll, im Rahmen der Auftragsannahme eine Vereinbarung über die freiwillige Einbeziehung von lageberichtsfremden Angaben in die Abschlussprüfung zu schließen.

Fazit

Der IDW EPS 350 n.F. verlangt vom Abschlussprüfer mindestens die Erlangung eines Verständnisses über die im Unternehmen vorhandenen Systeme zur Aufstellung des Lageberichts. Dies gilt insbesondere für Vorkehrungen und Maßnahmen zur Ermittlung prognostischer Angaben sowie für die Chancen- und Risikoberichterstattung.

Dessen ungeachtet sind Aussagen zu allen wesentlichen lageberichtstypischen Angaben mit hinreichender Sicherheit zu treffen. Bei der Aufstellung empfiehlt es sich, die Quellen für alle Aussagen im Lagebericht für eine spätere Prüfung zu dokumentieren.

Es empfiehlt sich darüber hinaus eine frühzeitige Abstimmung mit dem Abschlussprüfer zum Umgang mit lageberichtsfremden Angaben und Identifikation von ggf. nicht prüfbaren Aussagen. Darüber hinaus gilt umso mehr: Voraussetzung für eine ordnungsgemäße Prüfung des Lageberichtes ist dessen rechtzeitige Vorlage bei der Abschlussprüfung.