Nach dem Insolvenzantrag der Wirecard AG am 25. Juni vergangenen Jahres ging alles sehr schnell. Auf den 16-Punkte-Plan von Olaf Scholz vom 23. Juli folgten bereits im Oktober 2020 der Referentenentwurf eines Gesetzes zur Stärkung der Finanzmarktintegrität und dann im Dezember 2020 der Gesetzentwurf der Bundesregierung. Das Gesetz zur Stärkung der Finanzmarktintegrität (Finanzmarktintegritätsstärkungsgesetz - FISG) wurde nun am 10. Juni 2021 im Bundesgesetzblatt verkündet.[1] Die Regelungen treten (mit Ausnahmen) bereits am 1. Juli in Kraft, wobei das Gesetz einige spezielle Übergangsregelungen enthält.
Ziel des FISG ist es, durch Maßnahmen im Bereich der Corporate Governance der Unternehmen, eine Neuordnung des Bilanzkontrollverfahrens in Deutschland sowie eine weitere Regulierung der Abschlussprüfung die Funktionsfähigkeit des deutschen Finanzmarkts zu stärken. Die meisten Maßnahmen, aber nicht alle, betreffen Unternehmen von öffentlichem Interesse. Wir stellen Ihnen die aus Unternehmenssicht wichtigsten Maßnahmen und den damit verbundenen Handlungsbedarf im Folgenden vor:
Corporate Governance
Einrichtung eines angemessenen und wirksamen internen Kontroll- und Risikomanagementsystems
Ab dem 1. Juli 2021 sind Vorstände börsennotierter Aktiengesellschaften gesetzlich verpflichtet, ein im Hinblick auf den Umfang der Geschäftstätigkeit und die Risikolage des Unternehmens angemessenes und wirksames internes Kontroll- und Risikomanagementsystem einzurichten (§ 91 Abs. 3 AktG).
Eine Verpflichtung der gesetzlichen Vertreter zur Einrichtung solcher Systeme wird bereits heute auch für nicht börsennotierte Gesellschaften aus den allgemeinen Sorgfaltspflichten hergeleitet (z. B. § 93 Abs. 1 AktG, § 43 Abs. 1 GmbHG). Mit der nun explizit im Gesetz verankerten Vorstandspflicht betont der Gesetzgeber die Bedeutung des internen Kontroll- und Risikomanagementsystems für die verantwortungsvolle Unternehmensführung und schränkt gleichzeitig das Leitungsermessen des Vorstands börsennotierter Gesellschaften ein. Ausweislich der Regierungsbegründung kann der Vorstand börsennotierter Gesellschaften nur noch über die konkrete Ausgestaltung des internen Kontroll- und Risikomanagementsystems entscheiden, nicht aber mehr über die Einführung solcher Systeme. Darüber hinaus müssen die Systeme angemessen und wirksam sein.
Somit wird der Vorstand vor folgende Fragen gestellt:
- Verfügt das Unternehmen über ein internes Kontroll- und Risikomanagementsystem, das im Hinblick auf den Umfang der Geschäftstätigkeit und die Risikolage des Unternehmens angemessen ist?
- Gewährleisten bestehende Überwachungsmaßnahmen die Wirksamkeit dieser Systeme?
Bei der Beantwortung dieser Fragen kann sich der Vorstand nicht auf die gesetzliche Abschlussprüfung stützen, da sich diese auf die rechnungslegungsrelevanten Teilbereiche des internen Kontroll- und Risikomanagementsystems beschränkt und im Rahmen des risikoorientierten Prüfungsansatzes eine Wirksamkeitsprüfung nicht in allen Fällen zwingend ist.
Vielmehr obliegt es dem Vorstand, Angemessenheit und Wirksamkeit des internen Kontroll- und Risikomanagementsystems zu beurteilen und nachzuweisen, dass die von ihm eingerichteten Systeme den Anforderungen des § 91 Abs. 3 AktG entsprechen. Hierzu bedarf es u.a. auch einer angemessenen Dokumentation.
Als Folge der Konkretisierung der Verantwortung des Vorstands im Hinblick auf das einzurichtende interne Kontroll- und Risikomanagementsystem werden auch die Überwachungsaufgaben des Aufsichtsrats bzw. Prüfungsausschusses konkretisiert. Im Rahmen der Überwachung ist durch den Aufsichtsrat bzw. Prüfungsausschuss nun ebenfalls eine Einschätzung zur Übereinstimmung der eingerichteten Systeme mit den Anforderungen des § 91 Abs. 3 AktG zu treffen.
Als Nachweis der Angemessenheit und Wirksamkeit des eingerichteten internen Kontroll- und Risikomanagementsystems kann eine externe Prüfung der Systeme durch einen Wirtschaftsprüfer dienen.
Verpflichtende Einrichtung eines Prüfungsausschusses und seine Besetzung
Aufsichtsräte von Unternehmen von öffentlichem Interesse haben zum 1. Januar 2022 zwingend einen Prüfungsausschuss einzurichten (§ 107 Abs. 4 Satz 1 und 2 AktG). Besteht der Aufsichtsrat nur aus drei Mitgliedern, ist dieser auch gleichzeitig der Prüfungsausschuss.
Das FISG definiert darüber hinaus neue Anforderungen an die Besetzung des Prüfungsausschusses: Mindestens ein Mitglied des Prüfungsausschusses muss über Expertise auf dem Gebiet der Rechnungslegung verfügen und mindestens ein weiteres Mitglied über Sachverstand auf dem Gebiet der Abschlussprüfung (§ 100 Abs. 5 AktG). Die Expertise darf nicht in einer Person gebündelt sein. Bisher war es ausreichend, wenn dem Aufsichtsrat bzw. dem Prüfungsausschuss mindestens ein Finanzexperte angehört, der wahlweise über Sachverstand auf dem Gebiet der Rechnungslegung oder der Prüfung verfügt.
Die neuen Anforderungen an die Besetzung des Prüfungsausschusses gelten für Neubestellungen von Mitgliedern ab dem 1. Juli 2021.
Sachverstand auf dem Gebiet der Rechnungslegung oder der Abschlussprüfung muss nicht zwangsweise durch die Angehörigkeit zu einem steuerberatenden oder wirtschaftsprüfenden Beruf nachgewiesen werden. Die erforderliche Kompetenz kann durch eine berufliche Befassung mit Rechnungslegung oder Abschlussprüfung, z.B. als Finanzvorstand oder in den Bereichen Rechnungswesen oder Controlling, oder durch entsprechende Vor- und Weiterbildung erworben werden. Hier haben sich keine Änderungen zu der vorherigen Rechtslage ergeben.
Es empfiehlt sich das Kompetenzprofil des Aufsichtsrats bzw. Prüfungsausschusses zu analysieren, um die ggf. aktuell noch fehlende Expertise zu ergänzen bzw. dafür Sorge zu tragen, dass die Expertise auf mindestens zwei Mitglieder verteilt wird. Falls die Anzahl der Mitglieder des Aufsichtsrates aufgrund der neuen gesetzlichen Anforderungen aufgestockt werden soll, muss eine Satzungsänderung zeitnah auf den Weg gebracht werden. Ferner kann sich eine Anpassung der Geschäftsordnung des Aufsichtsrates als notwendig erweisen.
Auskunftsrechte des Prüfungsausschusses
Die Mitglieder des Prüfungsausschusses von Unternehmen von öffentlichem Interesse erhalten ab dem 1. Januar 2022 ein unmittelbares Auskunftsrecht gegenüber den Leitern der Zentralbereiche des Unternehmens, die für die Kontroll- und Überwachungsaufgaben im Unternehmen zuständig sind (§ 107 Abs. 4 Satz 4 AktG). Als Adressaten eines Auskunftsverlangens kommen bspw. der Leiter des Risikomanagements oder der internen Revision in Betracht. Das Auskunftsrecht wird durch den Vorsitzenden des Prüfungsausschusses ausgeübt. Für die Einholung von Auskünften ist weder das Einverständnis noch die Mitwirkung des Vorstandes erforderlich. Allerdings muss der Vorstand über das Auskunftsbegehren des Prüfungsausschusses unverzüglich informiert werden.
Nicht gesetzlich geregelt ist, in welcher Form die Auskünfte anzufordern sind und ob auch die Bereitstellung von Unterlagen von dem neuen Auskunftsrecht umfasst ist. Es liegt im Ermessen des Prüfungsausschusses, in welcher Form und Intensität er ihm zur Verfügung stehende Informationsquellen ausschöpft, um seine Überwachungsfunktion gem. § 107 Abs. 3 Satz 2 AktG wahrzunehmen.
Überwachung der Qualität der Abschlussprüfung durch den Prüfungsausschuss
Ab dem 1. Juli 2021 gilt für den Prüfungsausschuss von Aktiengesellschaften eine ausdrückliche Pflicht, sich mit der Qualität der Abschlussprüfung zu befassen (§ 107 Abs. 3 Satz 2 AktG). Damit wird die für börsennotierte Gesellschaften bereits im Deutschen Corporate Governance Kodex enthaltene Empfehlung für die Prüfungsausschüsse bzw. Aufsichtsräte aller Aktiengesellschaften gesetzlich kodifiziert.
Somit stehen der Prüfungsausschuss bzw. Aufsichtsrat nun vor der Aufgabe, die Qualität der Abschlussprüfung zu definieren und diese anhand von qualitativen und/oder quantitativen Kriterien zu operationalisieren und zu messen. Die Qualität der Abschlussprüfung kann einerseits auf Einhaltung der rechtlichen Normen bei der Durchführung der Abschlussprüfung gerichtet sein; andererseits kann bei der Einschätzung der Qualität der Abschlussprüfung auf die Fähigkeit des Abschlussprüfers abgestellt werden, Abweichungen von der korrekten Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens zu identifizieren und dies im Prüfungsurteil deutlich zu machen.[2] Auch eine Kombination aus diesen beiden Ansätzen zur Beurteilung der Qualität der Abschlussprüfung ist denkbar und sicherlich empfehlenswert. Eine gute Diskussionsgrundlage mit dem Abschlussprüfer in Bezug auf die Qualität der Abschlussprüfung stellen sog. Audit Quality Indicators dar.
Kommunikation zwischen Aufsichtsrat und Abschlussprüfer
Ab dem 1. Juli 2021 gilt für alle Aktiengesellschaften eine explizite gesetzliche Regelung zur vertraulichen Kommunikation zwischen Aufsichtsrat bzw. Prüfungsausschuss und Abschlussprüfer. Klargestellt wurde, dass der Vorstand an Sitzungen des Aufsichtsrats oder des Prüfungsausschusses, in denen sich dieser mit dem Abschlussprüfer austauscht, nicht teilnimmt, es sei denn, der Aufsichtsrat oder der Prüfungsausschuss sieht die Teilnahme des Vorstands als erforderlich an (§ 109 Abs. 1 Satz 3 AktG).
Neuordnung des Enforcement-Verfahrens
Das zweistufige Enforcement-Verfahren wird zum 1. Januar 2022 in ein einstufiges Verfahren, für das die BaFin zuständig ist, überführt. DPR-Prüfungen, die bis zum 31. Dezember 2021 nicht abgeschlossen sind, werden ab diesem Zeitpunkt von der BaFin fortgesetzt. Die BaFin erhält zudem neue Befugnisse. Bei konkreten Anhaltspunkten für einen Verstoß gegen Rechnungslegungsvorschriften hat sie zukünftig Auskunftsrechte gegen Dritte, die Möglichkeit forensischer Prüfungen sowie das Recht, die Öffentlichkeit früher als bisher über ihr Vorgehen bei der Bilanzkontrolle zu informieren. Darüber hinaus werden Verschwiegenheitspflichten aufgehoben, um den für die Aufklärung mutmaßlicher Rechnungslegungsverstöße erforderlichen Informationsaustausch zu ermöglichen.
Regulierung der Abschlussprüfung
Verbot weiterer Nichtprüfungsleistungen
Wirtschaftsprüfungsgesellschaften dürfen in Deutschland künftig keine Steuerberatungs- und Bewertungsleistungen mehr an Unternehmen von öffentlichem Interesse sowie deren Mutter- und Tochtergesellschaften erbringen, sofern sie oder ein Netzwerkmitglied Abschlussprüfer des Unternehmens von öffentlichem Interesse sind. Das von Deutschland ausgeübte Mitgliedstaatenwahlrecht der EU-Abschlussprüferverordnung wird durch das FISG zurückgenommen (Streichung von § 319a Abs. 1 Nr. 2 und 3 HGB). Das Verbot ist erstmals auf Abschlussprüfungen von ab dem 1. Januar 2022 beginnenden Geschäftsjahren anwendbar. Bis zum Beginn des Geschäftsjahres – bei kalenderjahrgleichem Geschäftsjahr bis zum 1. Januar 2022 - müssen alle Steuerberatungs- und Bewertungsleistungen beendet sein. Bestehende Leitlinien des Prüfungsausschusses für die Billigung von Nichtprüfungsleistungen sind an das erweiterte Verbot von Nichtprüfungsleistungen anzupassen.
Verkürzte externe Rotation
Alle Unternehmen von öffentlichem Interesse dürfen nur noch maximal zehn Jahre in Folge durch denselben Abschlussprüfer geprüft werden. Die Möglichkeit der Verlängerung der ununterbrochenen Mandatslaufzeit auf 20 Jahre bzw. auf 24 Jahre im Falle eines Joint Audits, wie sie bislang in § 318 Abs. 1a HGB vorgesehen war, entfällt. Im Übergang auf die neue Regelung sind i.W. folgende Fälle zu unterscheiden:
Unternehmen, deren Abschlussprüfer am 30. Juni 2021 seit weniger als zehn Jahren ununterbrochen tätig ist
Diese Unternehmen müssen nach der zehnten Abschlussprüfung in Folge eine Ausschreibung durchführen und einen neuen Abschlussprüfer bestellen.
Beispiel: Die Abschlussprüfung der börsennotierten Gesellschaft G zum 31.12.2020 ist die neunte Abschlussprüfung durch WPG W in Folge.
W darf den Abschluss zum 31.12.2021 noch prüfen. Zum 31.12.2022 muss ein anderer Abschlussprüfer bestellt werden.
Unternehmen, bei denen die Höchstlaufzeit des Abschlussprüfungsmandats am 30. Juni 2021 gem. § 318 Abs. 1a HGB bereits über zehn Jahre hinaus verlängert wurde
Diese Unternehmen müssen ihren Abschlussprüfer bei kalenderjahrgleichem Geschäftsjahr für die Abschlussprüfung zum 31.12.2024 wechseln, unabhängig davon, in welchem Jahr der Verlängerung sich der bestehende Abschlussprüfer am 30. Juni 2021 bereits befindet (Art. 86 Abs. 2 EGHGB). Betroffen von dieser Übergangsregelung sind alle Gesellschaften, die sich bereits in der Verlängerungsphase befinden und bei denen die ununterbrochene Mandatslaufzeit von 20 Jahren bei kalenderjahrgleichem Geschäftsjahr zum 31.12.2023 noch nicht erreicht ist.
Beispiel: Die Abschlussprüfung der börsennotierten Gesellschaft G zum 31.12.2020 ist die zehnte Abschlussprüfung durch WPG W in Folge. Für die Abschlussprüfung zum 31.12.2021 wurde ein öffentliches Ausschreibungsverfahren durchgeführt und die Hauptversammlung hat WPG W für die Prüfung zum 31.12.2021 am 30. Juni 2021 bereits wiedergewählt.
W darf die Abschlüsse nicht mehr bis zum Erreichen einer ununterbrochenen Mandatslaufzeit von 20 Jahren am 31.12.2030 prüfen (sofern W weiterhin durch G bestellt wird), sondern G muss spätestens für die Prüfung zum 31.12.2024 eine Ausschreibung durchführen und einen neuen Abschlussprüfer bestellen.
Die Übergangsregelung des Art. 86 Abs. 2 EGHGB zur Verkürzung des Zeitraums der externen Rotation führt dazu, dass eine Vielzahl an Unternehmen in den nächsten Jahren ihre Abschlussprüfung ausschreiben müssen. Aufsichtsräte bzw. Prüfungsausschüsse sind gut beraten, sich frühzeitig mit dem optimalen Zeitpunkt der Ausschreibung zu befassen.
Externe Rotation bei weiteren Unternehmen
Durch das FISG wird die externe Rotation des Abschlussprüfers nach zehn Jahren faktisch auch auf Unternehmen ausgeweitet, die nicht Unternehmen von öffentlichem Interesse sind, aber nach dem Kreditwesengesetz, dem Zahlungsdiensteaufsichtsgesetz und dem Versicherungsaufsichtsgesetz der Aufsicht durch die BaFin unterliegen und dieser ihren Prüfer anzeigen müssen. Schon bisher kann die BaFin die Bestellung eines anderen Prüfers verlangen, wenn dies zur Erreichung des Prüfungszwecks geboten ist. § 28 Abs. 1 KWG, § 36 Abs. 1 VAG und § 23 Abs. 1 ZAG i.d.F. des FISG legen nun fest, dass die Bestellung eines anderen Prüfers in der Regel zur Erreichung des Prüfungszwecks dann geboten ist, wenn für mindestens elf aufeinanderfolgende Geschäftsjahre derselbe Prüfer angezeigt wurde. Die Regelung tritt zum 1. Januar 2022 in Kraft. Es ist davon auszugehen, dass die BaFin ab diesem Zeitpunkt für Abschlussprüfungen für nach dem 31.12.2021 beginnende Geschäftsjahre die Anzeige des gleichen Prüfers für das elfte Jahr in Folge ablehnen wird. Betroffene Unternehmen, die ihren Abschlussprüfer schon seit zehn und mehr Jahren mandatieren, sollten sich daher auf einen Prüferwechsel vorbereiten.
Verkürzte interne Rotation
Die für die Prüfung von Unternehmen von öffentlichem Interesse verantwortlichen Prüfungspartner müssen zukünftig bereits nach fünf statt bisher sieben Jahren ihre Beteiligung an der Abschlussprüfung beenden und in die Cooling-off-Phase wechseln (§ 43 Abs. 6 Satz 2 WPO).
Verantwortliche Prüfungspartner sind die Wirtschaftsprüfer, die bei Unternehmen von öffentlichem Interesse den Bestätigungsvermerk unterzeichnen, sowie auftragsverantwortliche Prüfungspartner bei bedeutenden Tochterunternehmen.
Das FISG enthält keine Übergangsregelung zur erstmaligen Anwendung der verkürzten internen Rotation. Im Rahmen des Gesetzes zur Modernisierung des notariellen Berufsrechts und zur Änderung weiterer Vorschriften wurde klargestellt, dass die Vorschrift zur internen Rotation nach fünf Jahren erstmals auf Abschlussprüfungen für nach dem 31. Dezember 2021 beginnende Geschäftsjahre anzuwenden ist.
Hat ein Wirtschaftsprüfer bei kalenderjahrgleichem Geschäftsjahr bei der Abschlussprüfung zum 31.12.2021 bereits zum fünften Mal den Bestätigungsvermerk eines Unternehmens von öffentlichem Interesse unterzeichnet oder war er bereits zum fünften Mal bei einer bedeutenden Tochtergesellschaft vorrangig verantwortlich, darf er an der Abschlussprüfung zum 31.12.2022 nicht mehr beteiligt sein. Nach Beendigung der Abschlussprüfung zum 31.12.2021 darf er darüber hinaus für das Unternehmen von öffentlichem Interesse und/oder das bedeutende Tochterunternehmen auch sonst keine Tätigkeiten mehr ausüben.
Wegfall der Fee Cap Ausnahme
Die Möglichkeit, bei der APAS eine zeitlich befristete und betraglich begrenzte Ausnahme von der Beschränkung der Honorare für Nichtprüfungsleistungen durch das Fee Cap zu beantragen, entfällt mit dem FISG durch eine ersatzlose Streichung der Regelung des § 319a Abs. 1a HGB. Die Änderung gilt bei gesetzlichen Abschlussprüfungen von Unternehmen von öffentlichem Interesse für nach dem 31. Dezember 2021 beginnende Geschäftsjahre.
[1] BGBl. I 2021, S. 1534.
[2] Vgl. Deutsches Aktieninstitut „Audit Quality Indicators & Beyond“, Eine Befragung von Wirtschaftsprüfern, Prüfungsausschussmitgliedern und Finanzvorständen zur Beurteilung der Qualität der Abschlussprüfung durch den Prüfungsausschuss, 11.05.2021.
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