DP/2020/2 zu business combination under common control veröffentlicht

Ende November hat das IASB ein neues Diskussionspapier veröffentlicht. Das zweite Diskussionspapier des IASB im Jahre 2020 fasst die (Zwischen-)Ergebnisse zu dem im Jahr 2012 begonnenen Forschungsprojekt zusammen und greift die aktuelle Regelungslücke zu Transaktionen unter gemeinsamer Kontrolle (common control) in IFRS 3 auf. Die Kommentierungsfrist läuft bis zum 1. September 2021.

Was ist das Problem?

Da bei Transaktionen unter gemeinsamer Kontrolle (common control) die Beherrschung (ultimative Kontrolle) über die beteiligten Unternehmen sowohl vor als auch nach der Transaktion bei den gleichen Personen verbleibt, scheidet eine Anwendung von IFRS 3 mangels eines change of control aus, auch wenn es sich beim Transaktionsgegenstand um ein business handelt (IFRS 3.2c, IFRS 3.B1 ff.).

Betroffen sind meist die Reorganisationen unter Schaffung von (neuen) Holdingstrukturen oder auch die Gründung von NewCos bei, z.B., der Vorbereitung auf einen IPO.

Die bisherige Praxis hat die bestehende (Regelungs-)Lücke nach IAS 8.10 ff. durch Rückgriff auf andere GAAPs geschlossen. Auch das IDW hat (unter dem Gesichtspunkt des Teilkonzernabschlusses) in IDW RS HFA 2 und IDW RS HFA 50 – Modul IFRS 3 M2 zur Bilanzierung von transactions under common control Stellung genommen.

Die bisher in der Praxis diskutierten Vorgehensweisen sind: 

  • Separate reporting entity approach: Analoge Anwendung von IFRS 3, d.h. Anwendung der Erwerbsmethode unter der Aufdeckung stiller Reserven.
  • Predecessor accounting: Nach diesem Ansatz werden die Buchwerte der zusammengeführten Einheiten fortgeführt.

Ein Staff Paper des IASB vom April 2016 ("Method(s) of Business Combinations under Common Control") stellt nach Umfrage bei nationalen Standardsettern usw. zwar fest, dass in der Praxis die Methode des predecessor accounting dominiert, dennoch soll die Diskussion zu alternativen Ansätzen geführt werden.

Was sind die diskutierten Lösungsansätze?

Die diskutierten Ansätze des DP/2020/2 betreffen (nur) die Bilanzierung beim Erwerber im entsprechenden (Teil-)Konzernabschluss. Die Bilanzierung bei der (die sich zusammenschließenden Unternehmen) beherrschenden Partei wird nicht angesprochen.

Um eine bessere Vergleichbarkeit der Abschlüsse zu erzielen und um die Transparenz der Berichterstattung zu verbessern sowie die derzeit bestehende diversity in practice aufgrund der Regelungslücke in IFRS 3 zu verringern soll – nach vorläufiger Sichtweise – wie folgt erreicht werden:

  • Anwendung der Erwerbsmethode gemäß IFRS 3:

Sind nicht-beherrschende Gesellschafter (NCI, Minderheiten), also externe shareholder, an der Transaktion beteiligt, soll die Erwerbsmethode gemäß IFRS 3 angewendet werden. Nach der vorläufigen Ansicht im Diskussionspapier wäre die positive Differenz aus einem sog. bargain purchase im Eigenkapital und nicht in der Gewinn- und Verlustrechnung zu erfassen (DP/2020/2, Paragraf 3.20).

  • Anwendung der Buchwertfortführung:

In allen anderen Fällen, in denen keine Aktionäre (shareholder) außerhalb der Gruppe betroffen sind, wäre die Buchwertmethode prospektiv, ab dem Zeitpunkt der Akquisition/des Zusammenschlusses, für die Bilanzierung anzuwenden. Hierbei sollen die Buchwerte des übertragenen Unternehmens beim Erwerber fortgeführt werden. Die Gegenleistung in Form von Vermögenswerten ist zu den Buchwerten des erwerbenden Unternehmens zu bestimmen, die entstandenen Verbindlichkeiten sind nach den für die Erstbewertung geltenden Standards zu ermitteln. Differenzen wären im Eigenkapital zu erfassen.

Es werden auch Angabevorschriften zur Diskussion gestellt, insbesondere sollen Anwender der Erwerbsmethode die IFRS 3 Angaben leisten, einschließlich derer die im aktuellen DP/2020/1 Business Combinations - Disclosures, Goodwill and Impairment diskutiert werden. Die Anwender der Buchwertmethode sollen hingegen nur ausgewählte Angaben machen. Hervorzuheben ist, dass der im Eigenkapital erfasste Unterschiedsbetrag aus dem Buchwert der erhaltenen Vermögenswerte und Schulden und der hingegebenen Gegenleistung sowie die Komponenten des Eigenkapitals, die diese Differenz erhalten, anzugeben sein soll.