IDW veröffentlicht Entwurf von IDW RS IFA 1

Nach Billigung durch den Fachausschuss Unternehmensberichterstattung wurde IDW ERS IFA 1 n.F. am 06. September 2023 auf der IDW Website veröffentlicht (Link).

Aus § 255 Abs. 2 HGB ergibt sich, dass die erfolgsneutrale Aktivierung von Herstellungskosten in den Fällen der Herstellung, der Erweiterung oder der wesentlichen Verbesserung eines Vermögensgegenstands über den ursprünglichen Zustand hinaus geboten ist. IDW RS IFA 1 konkretisiert diese gesetzlichen Vorgaben insbesondere im Hinblick auf Gebäude und hat in der bisherigen wie auch im Entwurf einer Neufassung primär zum Gegenstand, aufwandswirksam zu erfassenden Erhaltungsaufwand und zu aktivierende Herstellungskosten voneinander abzugrenzen. Die aus dem Klimaschutzgesetz resultierende Verpflichtung, Gebäudebestände bis zum Jahr 2045 klimaneutral zu sanieren, erfordert erhebliche finanzielle Aufwendungen, und es stellt sich die Frage, ob eine sofortige Aufwandserfassung oder eine Aktivierung vorzunehmen ist. Vor diesem Hintergrund sieht der IFA Handlungsbedarf, die in IDW RS IFA 1 formulierten handelsrechtlichen Grundsätze auf einen zeitgemäßen Stand zu aktualisieren.

Unseres Erachtens sind zwei Änderungen besonders hervorzuheben:

• Mit Blick auf eine mögliche wesentliche Verbesserung eines Vermögensgegenstands über den ursprünglichen Zustand hinaus ist u.a. zu beurteilen, ob durch „Bau-/Sanierungsmaßnahmen“ über eine zeitgemäße substanzerhaltende Erneuerung hinaus ein höheres Nutzungspotenzial (= deutlich verbesserte Gebäudequalität, deutlich verlängerte Nutzungsdauer) geschaffen wurde. Diese Beurteilung hat losgelöst von den subjektiven Einschätzungen des Bilanzierenden allein nach objektiven Kriterien zu erfolgen. Eine Verbesserung ist nicht wesentlich, solange der Vermögensgegenstand die bisherige Funktion noch in vergleichbarer Weise erfüllt und nur den Zeitumständen angepasst wird. Wird ein ordnungsgemäßer Zustand in zeitgerechter Form wiederhergestellt oder erhalten, stellt dies ebenfalls keine wesentliche Verbesserung dar. Nach den Grundsätzen der bilanzsteuerlichen Rechtsprechung, wie sie sich im BMF-Schreiben v. 18.7.2003 und später in IDW RS IFA 1 (i.d.F. 2013) niederschlugen, wird eine Erhöhung der Gebrauchsmöglichkeiten eines Gebäudes dann angenommen, wenn hinsichtlich mindestens dreier der zentralen Ausstattungsmerkmale (Heizung, Sanitär, Elektroinstallation/Informationstechnik, Fenster, Wärmedämmung) durch bauliche Maßnahmen ein sog. Standardsprung erreicht wird. In dieser Aufzählung wird nunmehr (IDW ERS HFA 1 n.F., Tz. 13) durch den Entwurf einer Neufassung klargestellt, dass Verbesserungen bei der Gebäudeautomation als Teil der Elektroinstallation/Informationstechnik anzusehen sind und gemeinsam mit anderen Merkmalen zu einem Standardsprung führen können. Außerdem wurde der bisher verwendete Begriff der „Heizung“ als zu eng betrachtet und durch den wesentlich weiteren Begriff der „Maßnahmen zur Wärme- und Energieversorgung und -speicherung“ ersetzt. So ist sichergestellt, dass angesichts des Klimaschutzgesetzes erforderliche Maßnahmen in dem Katalog der wesentlichen Ausstattungsmerkmale auch angemessen berücksichtigt werden.
• Die bedeutsamste Änderung stellt wohl IDW ERS IFA 1 n. F., Tz. 14a dar. Danach können auch Maßnahmen, die zu einer deutlichen Minderung des Endenergieverbrauchs oder -bedarfs führen, eine wesentliche qualitative Verbesserung des Gebäudes darstellen und somit aktivierungspflichtig sein. Dies gilt – und dieses Konzept weicht von der bisherigen Linie ab - ausdrücklich unabhängig davon, ob es zugleich Verbesserungen hinsichtlich anderer zentraler Ausstattungsmerkmale gibt (Ausnahme von der „Mindestens-drei-Regelung“). Hiervon soll auszugehen sein, wenn der Endenergieverbrauch oder -bedarf um mindestens 30 % gegenüber dem ursprünglichen Zustand gesenkt wird. Bei Wohngebäuden entspricht dies einer Verbesserung der Energieeffizienzklassen um mindestens zwei Stufen.

Bis zum 31. März 2024 nimmt das IDW Änderungs- oder Ergänzungsvorschläge zur Entwurfsfassung entgegen. IDW ERS IFA 1 n. F. darf bereits angewandt werden, vorausgesetzt die darin enthaltenen Regelungen werden vollständig beachtet. Eine Verpflichtung zur Anwendung kann sich erst nach der endgültigen Verabschiedung ergeben. Es darf damit gerechnet werden, dass dies Abschlüsse für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2024 beginnen, betreffen wird.