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Dieser Artikel wurde verfasst von
Steuerberater, Rechtsanwalt, Director, National Office Tax & Legal
Consultant, National Office Tax & Legal
Der Erwerb eines inländischen Grundstücks oder eines Erbbaurechts hieran durch Kaufvertrag unterliegt der Grunderwerbsteuer, welche sich nach dem Wert der Gegenleistung bemisst. Dazu gehören neben dem Kaufpreis für das Grundstück ausdrücklich auch – obgleich ohne Mehrwert für den Käufer - die auf dem Grundstück ruhenden Belastungen, soweit sie auf den Erwerber kraft Gesetzes übergehen und keine dauernden Lasten bilden (§ 9 Abs. 2 Nr. 2 Sätze 1 und 2 GrEStG). Ob ein persönliches Wohnungsrecht und ein persönliches, nicht übertragbares und nicht vererbliches Nießbrauchrecht - jeweils im Erwerbszeitpunkt noch nicht im Grundbuch eingetragen - als die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage erhöhende Belastungen anzusehen sind, klärte der BFH in seinen äußerst praxisrelevanten Urteilen vom 22.10.2025 (Az. II R 32/22 und II R 5/22).
In dem Verfahren II R 32/22 („Wohnungsrecht“) erwarb die Klägerin – vereinfachend dargestellt - mit notariellem Kaufvertrag vom 26.05.2021 ein mit einem Zweifamilienhaus bebautes Grundstück. An diesem war dem Bruder der Veräußerin bereits im Jahr 2003 ein lebenslängliches unentgeltliches Wohnungsrecht vertraglich eingeräumt worden. Zwar hatte der Bruder dessen Eintragung ins Grundbuch am 04.05.2021 beantragt; die Eintragung selbst erfolgte jedoch erst am 04.06.2021 – also nach Abschluss des Kaufvertrags. Darin wurde das Wohnungsrecht deshalb als bestehende grundbuchliche Belastung ohne bisherige Eintragung im Grundbuch aufgeführt, die die Käuferin auch ausdrücklich übernahm. Das Finanzamt bezog bei Veranlagung der Grunderwerbsteuer neben dem Kaufpreis auch den Wert des Wohnungsrechts in die Bemessungsgrundlage ein. Dem folgte abschließend der BFH.
Die Übernahme des persönlichen Wohnungsrechts durch die Erwerberin stellt eine zu berücksichtigende Gegenleistung i.S.d. § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG dar; dies auch unabhängig davon, dass das Wohnungsrecht mangels grundbuchlicher Eintragung im Erwerbszeitpunkt nicht wirksam war. So bestand zwar lediglich eine schuldrechtliche Verpflichtung der Veräußerin, die jedoch nach den Vertragsvereinbarungen zusätzlich zum Kaufpreis für das bis dahin unbelastete Grundstück von der Erwerberin übernommen wurde. Von ihrem Recht nach § 466 Satz 2 BGB auf lastenfreie Übertragung machte sie also keinen Gebrauch.
Der BFH bestätigt ebenso die Einbeziehung des kapitalisierten Jahreswerts des persönlichen Wohnungsrechts in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage. Ein an eine Person gebundenes Wohnungsrecht, das mit deren Tod entfällt, stellt keine dauernde Last dar, sondern eine auf dem Grundstück ruhende Belastung i.S.d. § 9 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 GrEStG, soweit sie auf den Erwerber kraft Gesetzes übergeht. Es unterscheidet sich insofern grundlegend von einem veräußer- und vererblichen Dauerwohnrecht nach §§ 31 ff. WEG.
Hinweis
Der im Grunderwerbsteuerrecht maßgebende Begriff „dauernde Last“ ist eigenständig zu bestimmen. Im rechtsgeschäftlichen Verkehr werden auf dem Grundstück ruhende dauernde Lasten, mit deren Wegfall der jeweilige Grundstückseigentümer nicht in absehbarer Zeit rechnen kann, als eine dauernde wertmindernde Eigenschaft des Grundstücks selbst empfunden und sind daher nicht als Gegenleistung in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen.
In dem Verfahren II R 5/22 („Nießbrauchrecht“) erwarb die Klägerin mit notariellem Kaufvertrag vom 26.03.2015 ein Erbbaurecht an bestimmten Grundstücken. Neben der Zahlung des Kaufpreises verpflichtete sich die Erwerberin zur Zahlung eines jährlichen Erbbauzinses. Die Veräußerin hatte sich Jahre zuvor mit notariellen Urkunden verpflichtet, zugunsten der Grundstückseigentümerin für die Dauer des Erbbaurechts ein Nießbrauchrecht an den auf dem Erbbaugrundstück errichteten Wohnungen zu bestellen. Dieses war jedoch im Erwerbszeitpunkt noch nicht im Grundbuch eingetragen. Dementsprechend hatte sich die Erwerberin im Kaufvertrag hierzu gegenüber der Veräußerin verpflichtet, woraufhin die grundbuchliche Eintragung des Nießbrauchrechts nach Erwerb des Erbbaurechts erfolgte. Das Finanzamt bezog auch in diesem Fall sowohl den Kaufpreis als auch den jeweiligen kapitalisierten Jahreswert des Erbbauzinses und des Nießbrauchrechts in die Bemessungsgrundlage der festzusetzenden Grunderwerbsteuer ein. Dem folgten FG und BFH.
Höchstrichterlich geklärt und im Streitfall zwischen den Beteiligten auch unstreitig war, dass bei Erwerb eines Erbbaurechts, dem eine Erbbauzinsverpflichtung gegenübersteht, sich die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage neben dem Kaufpreis für das Erbbaurecht um die auf dessen vereinbarte Laufzeit kapitalisierte Erbbauzinsverpflichtung erhöht. Der Anspruch des Erbbauverpflichteten ist ein auf bestimmte Zeit beschränktes Recht auf wiederkehrende Leistungen i.S.d. § 13 Abs. 1 Satz 1 BewG, das mit seinem Kapitalwert anzusetzen ist.
Zusätzlich ist jedoch auch der kapitalisierte Jahreswert des Nießbrauchrechts als sonstige Leistung der Erwerberin der grunderwerbsteuerlichen Bemessungsgrundlage hinzuzurechnen. § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ist im Fall der vertraglich vereinbarten Verpflichtung, der Grundstückseigentümerin das Nießbrauchrecht einzuräumen, einschlägig. Eine Ausnahme nach § 9 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GrEStG bestand im Streitfall nicht; der Nießbrauch ruhte - mangels dinglicher Bestellung zum Zeitpunkt des Abschlusses des Kaufvertrags über das Erbbaurecht - nicht auf dem Grundstück. Privatrechtliche Belastungen eines Grundstücks entstehen nicht bereits mit der Einigung der Vertragsparteien, sondern erst mit der Eintragung der Rechtsänderung in das Grundbuch. Dass die Vertragsschließenden die grundbuchliche Eintragung bewilligt hatten, diese nur noch nicht erfolgt war, änderte daran nichts. Unerheblich war außerdem die in der Vergangenheit zwischen Veräußerin und Grundstückseigentümerin tatsächliche Durchführung des Nießbrauchs.
Hinweis
Die BFH-Urteile zeigen, dass im Rahmen eines Grundstückskaufs bei bestehenden, wenn auch grundbuchlich zum Erwerbszeitpunkt nicht eingetragenen Nutzungsrechten besondere Sorgfalt geboten, aber möglicherweise auch steuermindernde Maßnahmen möglich sind. Die höchstrichterliche Konkretisierung der Rechtsfrage, in welchen Fällen diese Rechte eine sonstige Leistung oder eine auf dem Grundstück ruhende Belastung (mit Erhöhung der grunderwerbsteuerlichen Bemessungsgrundlage) im Vergleich zu einer auf dem Grundstück ruhenden dauernden Last (keine Einbeziehung in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage) darstellen, ist zu begrüßen.