Hinzuerwerb eines Betriebs: Einheitlicher Gewerbebetrieb oder mehrere gewerbliche Betätigungen?

Die Frage, ob gewerbesteuerlich ein einheitlicher Gewerbebetrieb oder mehrere gewerbliche Betätigungen einer natürlichen Person vorliegen, ist bspw. im Hinblick auf den Freibetrag nach § 11 GewStG oder bei der Verrechnung von Gewinnen und Verlusten aus den einzelnen Tätigkeiten von Bedeutung. Der BFH hat hierzu mit Urteil vom 28.01.2026 (Az. X R 8/23) im Fall eines bereits gewerblich Tätigen Stellung genommen, der per Gesamtrechtsnachfolge einen weiteren Gewerbebetrieb übernommen hatte.

Urteilssachverhalt

Im Streitfall betrieb ein Einzelunternehmer einen Großhandel mit Altmaterialien und Reststoffen (Recyclinghof). Ferner erbte er im Jahr 2013 den zuvor von seiner Mutter geführten Schrotthandel, der seit jeher unter der gleichen Anschrift wie der Recyclinghof auf einem nur über eine einzige Zufahrt erreichbaren Grundstück betrieben wurde. Der Einzelunternehmer behielt die getrennte Buch- und Kontoführung für beide Betriebe bei und gab u.a. separate Gewerbesteuererklärungen ab. Das Finanzamt ging hingegen davon aus, dass seit der Übernahme des Schrotthandels ein einheitlicher Gewerbebetrieb vorliege und erließ nur einen Gewerbesteuermessbescheid. Das Finanzgericht sah dies genauso.

Entscheidung des BFH

Der BFH gab der Klage insoweit statt, hob das erstinstanzliche Urteil auf und wies die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das Finanzgericht zurück.

Denn eine natürliche Person kann als Einzelunternehmer im Gegensatz zu Personen- oder Kapitalgesellschaften mehrere gewerbliche Betriebe unterhalten. Bei der Beurteilung der Frage, ob gewerbesteuerlich ein oder mehrere Steuergegenstände vorliegen, unterscheidet die Rechtsprechung wie folgt:

• Für gleichartige Betätigungen in der Hand desselben Unternehmers besteht eine Vermutung, dass ein einheitlicher Betrieb anzunehmen sein wird, wenn nicht ganz besondere Umstände dagegen sprechen. Diese Vermutung ist allerdings widerlegt, wenn kein Zusammenhang zwischen den Betätigungen gegeben ist. Daraus folgt, dass auch bei gleichartigen Tätigkeiten ein gewisser wirtschaftlicher, organisatorischer und finanzieller Zusammenhang bestehen muss. Allerdings müssen die drei genannten Merkmale nicht kumulativ vorliegen.
• Bei ungleichartigen Betätigungen stellt sich das Regel-Ausnahme-Verhältnis gerade umgekehrt dar. Grundsätzlich indiziert zwar die Ungleichartigkeit der Betätigungen das Vorliegen mehrerer Betriebe. Auch in solchen Fällen kann es sich aber um einen einheitlichen Gewerbebetrieb handeln, wenn die verschiedenen Betätigungen vor allem wirtschaftlich und daneben auch organisatorisch und finanziell zusammenhängen. Bei ungleichartigen Betätigungen kommt der Möglichkeit der Ergänzung der verschiedenen Tätigkeiten eine besondere Bedeutung zu. Damit gewinnt das Merkmal des wirtschaftlichen Zusammenhangs ein besonderes Gewicht. Fehlt dieser Zusammenhang, können ungleichartige Betätigungen nur in besonderen Ausnahmefällen zusammengefasst werden, die durch eine außergewöhnlich hohe Intensität des organisatorischen und finanziellen Zusammenhangs gekennzeichnet sein müssen. Ein finanzieller oder organisatorischer Zusammenhang, der lediglich auf der Identität des Unternehmers beruht, genügt nicht.

Eine allgemeingültige Definition dessen, was unter „gleichartigen“ Betätigungen zu verstehen ist, ist angesichts der Vielgestaltigkeit des Wirtschaftslebens nicht möglich. Für die Frage, ob ein oder mehrere Gewerbebetriebe vorliegen, ist von einem Kontinuum allmählich zunehmender Anforderungen an den Grad des sachlichen Zusammenhangs in Abhängigkeit vom zunehmenden Grad der Verschiedenartigkeit der Betätigungen auszugehen und auf dieser Grundlage eine Einzelfallwürdigung vorzunehmen.

Ein wirtschaftlicher Zusammenhang ist dabei gegeben, wenn die beiden Betätigungen einander stützen und ergänzen, wobei ein wesentliches Indiz darin liegt, dass das Angebot der einen Betätigung die andere ergänzt oder Kunden des einen Bereichs gelegentlich an den anderen Bereich weitergeleitet werden. Ein organisatorischer Zusammenhang kann gegeben sein, wenn dieselben Räume und Einrichtungen genutzt werden, dieselben Mitarbeiter in beiden Bereichen arbeiten und der Einkauf ganz oder teilweise gemeinsam stattfindet. Für einen finanziellen Zusammenhang spricht die Führung gemeinsamer Kassen, Aufzeichnungen oder Bankkonten sowie eine einheitliche Gewinnermittlung, ferner die einheitliche Kostentragung für beide Bereiche sowie der Ausgleich von Verlusten der einen Betätigung durch Gewinne der anderen Betätigung.

Geht ein Gewerbebetrieb auf eine natürliche Person über, die bereits einen Gewerbebetrieb unterhält, ändert das im Grundsatz nichts an der vorzunehmenden Prüfung. Auch in einem solchen Fall muss nach Maßgabe der vorstehenden Kriterien festgestellt werden, ob die beiden Betätigungen gleichartig oder ungleichartig sind, um sodann im Rahmen einer Gesamtwürdigung des Einzelfalls den sachlichen Zusammenhang zu betrachten und zu gewichten. Dies hat das Finanzgericht im ersten Rechtsgang nur unzureichend vorgenommen.

„Prüfschema“ des BFH für den zweiten Rechtsgang

Für den zweiten Rechtsgang gibt der BFH dem Finanzgericht folgendes „Prüfschema“ an die Hand:

• Im ersten Schritt hat das Finanzgericht diejenigen Tatsachen festzustellen und zu würdigen, die erforderlich sind, um zu beurteilen, inwieweit die beiden Betätigungen gleichartig sind.
• Im zweiten Schritt hat das Finanzgericht den sachlichen (wirtschaftlichen, organisatorischen und finanziellen) Zusammenhang zwischen den beiden Betätigungen des Einzelunternehmers nach Art und Ausmaß festzustellen und dem Grad der (Un-)Gleichartigkeit gegenüberzustellen.
• Im Hinblick auf den wirtschaftlichen Zusammenhang ist festzustellen, inwieweit es nach der Übernahme des Gewerbebetriebs im Rahmen der Gesamtrechtsnachfolge zu strukturellen Veränderungen in den Betriebsabläufen gekommen ist. Bspw. ist zu klären, inwieweit sich die Kunden- und Lieferantenstruktur der beiden bisher eigenständigen Gewerbebetriebe vermischt hat.
• Im Hinblick auf den organisatorischen Zusammenhang ist in die Gesamtwürdigung bspw. einzubeziehen, dass der Einzelunternehmer für beide Tätigkeiten Rechnungsbögen verwendet hat, die zwar ähnlich, aber nicht gleich sind.
• Hinsichtlich des finanziellen Zusammenhangs ist u.a. zu prüfen, ob der eine Betrieb von den tatsächlichen und/oder personellen Gegebenheiten des anderen Betriebs profitiert hat.