Kein Zufluss von Darlehenszinsen bei Prolongation vor Fälligkeit

Bei einem beherrschenden GmbH-Gesellschafter gilt eine Forderung gegen die (zahlungsfähige) GmbH bereits mit Fälligkeit als steuerlich zugeflossen (sog. Zuflussfiktion); es kommt also nicht auf eine tatsächliche Zahlung oder Gutschrift an. Denn ein beherrschender GmbH-Gesellschafter hat regelmäßig die Möglichkeit, sich geschuldete Beträge auszahlen zu lassen, sobald der Anspruch eindeutig, unbestritten und fällig ist. Mit seinem Urteil vom 17.09.2025, Az. VIII R 30/23, positioniert sich der BFH zur Zuflussfiktion bei Vereinbarung einer Prolongation (Verschiebung der Fälligkeit), wenn diese vor dem Eintritt der zunächst vereinbarten Fälligkeit der Forderung geschlossen wird.

Im Streitfall gewährte der beherrschende GmbH-Gesellschafter der GmbH ein Darlehen. Für die Rückzahlung des Darlehens nebst aufgelaufenen Zinsen war zunächst eine Fälligkeit zum 31.12.2017 vereinbart. Mit notariellem Vertrag vom 14.06.2011 verzichtete der GmbH-Gesellschafter auf die Forderung auf Darlehensrückzahlung und leistete in dieser Höhe eine Einlage in die Gesellschaft. Sein Darlehensanspruch galt durch diese Umwandlung in Eigenkapital als getilgt; bestehen blieb die Forderung auf die aufgelaufenen Zinsen. Am 14.11.2017 beschlossen die Beteiligten, das Darlehen um fünf Jahre, bis zum 31.12.2022, zu verlängern. Dem Wortlaut nach waren Hauptforderung und aufgelaufene Zinsen somit bis zum 31.12.2022 fällig. Obwohl es im Jahr 2017 nicht zur Auszahlung von Zinsen an den GmbH-Gesellschafter kam, unterstellte das Finanzamt einen entsprechenden steuerlichen Zufluss und setzte bei ihm Einkünfte aus Kapitalvermögen an. Der BFH sah dies letztlich anders.

Grundsätzlich sind Einnahmen aus Kapitalvermögen zugeflossen, sobald der Steuerpflichtige die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die in Geld oder Geldeswert bestehenden Güter erlangt hat. Das Innehaben von (fälligen) Ansprüchen oder Rechten führt indes noch nicht zum Zufluss von Kapitaleinkünften, da dieser ausschließlich erst mit der Erfüllung des Anspruchs eintritt.

Der Zufluss kann aber auch durch eine gesonderte Vereinbarung zwischen dem Schuldner und dem Gläubiger bewirkt werden, wonach der Betrag beispielsweise fortan aus einem anderen Rechtsgrund geschuldet sein soll. In einer solchen Schuldumwandlung (Novation) kann mithin eine Verfügung des Gläubigers über seine bisherige Forderung liegen, die aus einkommensteuerrechtlicher Sicht so zu werten ist, als ob der Schuldner die Altschuld durch Zahlung beglichen und der Gläubiger den vereinnahmten Betrag in Erfüllung des neu geschaffenen Schuldgrundes dem Schuldner sofort wieder zur Verfügung gestellt hätte. Davon ging das erstinstanzliche Finanzgericht aus: zwar sei dem Wortlaut nach ein Hinausschieben der Fälligkeit des Zinsanspruchs gewollt gewesen. Das sei aber zivilrechtlich nicht möglich, nachdem der Anspruch auf Darlehensrückzahlung bereits im Jahr 2011 infolge der Umwandlung in Eigenkapital entfallen sei. Deshalb habe der Kläger mit dem Abschluss der Vereinbarung über den Zinsanspruch verfügt (Novation).

Davon abzugrenzen ist das einvernehmliche Hinausschieben der Fälligkeit des Zinsanspruchs (Prolongation). Eine Vertragsänderung dieses Inhalts bewirkt steuerlich lediglich eine Stundung und rechtfertigt nicht die Annahme einer den Zufluss begründenden Verfügung des Gläubigers über die Kapitalerträge. Ob zivilrechtlich eine Novation oder lediglich eine Prolongation des Darlehensvertrags vorliegt, ist im Zweifel durch Auslegung zu bestimmen. Allerdings stellt der BFH ausdrücklich klar, dass es einen Rechtssatz, wonach die Prolongation eines Darlehensvertrags nicht möglich ist, wenn die Darlehensrückzahlungspflicht bereits erloschen ist, nicht gibt. Da die Verpflichtung zur Zinszahlung zu den Hauptpflichten des Darlehensvertrags gehört, ist ein Darlehensvertrag nicht insgesamt erfüllt, wenn zwar das Darlehen zurückgezahlt oder auf andere Weise erfüllt ist, die Zinsen aber noch nicht gezahlt sind.

Zudem ergaben sich vorliegend weder aus der Vereinbarung vom 14.11.2017 selbst noch aus den Umständen ihres Zustandekommens Anhaltspunkte dafür, dass anstelle der eindeutig vereinbarten Prolongation des Zinsanspruchs vor Eintritt der Fälligkeit eine Schuldumschaffung gewollt gewesen sein könnte. Die Vereinbarung hatte vielmehr den Sinn, dass der geschuldete Zinsbetrag länger als ursprünglich vereinbart bei der Gesellschaft verbleiben sollte, weil diese in wirtschaftlichen Schwierigkeiten war. Sie diente damit allein dazu, die Fälligkeit des Zinsanspruchs vor Eintritt des zunächst vereinbarten Fälligkeitstermins zu prolongieren. Es sollten auch weiterhin Darlehenszinsen geschuldet werden. Daran änderte der Umstand nichts, dass die Verpflichtung der Gesellschaft zur Rückzahlung der Darlehensvaluta bereits erloschen war.

Das einvernehmliche und zivilrechtlich wirksame Hinausschieben der ursprünglichen Fälligkeit noch vor deren Eintritt auf den 31.12.2022 löst auch bei einem beherrschenden Gesellschafter keinen Zufluss aus. Dies gilt unabhängig davon, ob die Prolongation fremdüblich ist. In der zinslosen Stundung des Anspruchs liegt mangels eines einlagefähigen Wirtschaftsguts auch keine verdeckte Einlage, welche beim Gesellschafter den Zufluss hätte auslösen können.

 

Hinweis: 

Der BFH konkretisiert mit dem aktuellen Urteil seine frühere Entscheidung vom 05.10.2004, Az. VIII R 9/03. Darin nahm er einen fiktiven Zufluss für gesellschaftsrechtlich veranlasste Stundungsmaßnahmen an, deren Inhalt und Fälligkeit zunächst bewusst nicht klar und eindeutig vereinbart worden waren. Erfreulich ist nun, dass die Zuflussfiktion nicht generell auf Prolongationsvereinbarungen, die ein Gestaltungsmittel bei wirtschaftlichen Schieflagen von Gesellschaften sein können, auszuweiten ist.