Pillar Two: Neue Verwaltungsleitlinien
Pillar Two: Neue Verwaltungsleitlinien
Am 17. Juni 2024 hat die OECD neue Verwaltungsleitlinien („Administrative Guidance“) in Bezug auf Pillar Two (in Deutschland umgesetzt im Rahmen des Mindeststeuergesetz) veröffentlicht und damit lange erwartete Konkretisierungen für bestimmte Themen vorgenommen. Die Inhalte der neuen Verwaltungsleitlinien werden nachfolgend zusammengefasst.
DTL-Recapture-Regel
In Bezug auf die sog. DTL-Recapture-Regel („DTL recapture rule“), wonach bestimmte passive latente Steuern nachzuversteuern sind, falls sich diese nicht innerhalb von fünf Jahren aufgelöst haben, konkretisieren die neuen Verwaltungsleitlinien das Vorgehen für Fälle, in denen latente Steuern auf aggregierter Ebene, d.h. auf Ebene von Sachkonten oder zusammengefasster Sachkonten, berechnet werden. Die Herausforderung, die sich für Unternehmen hieraus ergibt, ist, dass die Fristigkeit einzelner passiver latenter Steuern i.d.R. nicht individuell auf Ebene eines Sachverhalts / einer Transaktion nachgehalten wird, sodass die Entwicklung einer passiven latenten Steuer in Bezug auf ein Sachkonto bzw. einer Zusammenfassung von Sachkonten von einem Jahr auf das andere die Entwicklung verschiedener Sachverhalte widerspiegeln kann.
Die OECD stellt nun klar, dass für die Fälle, in denen ein Unternehmen die passiven latenten Steuern auf Basis von Sachkonten bzw. der Zusammenfassung von Sachkonten bildet und keine Analyse der Fristigkeit von latenten Steuern auf Transaktionsebene vornimmt, grundsätzlich das LIFO-Verfahren als Methode anzuwenden ist, um der Fortentwicklung von latenten Steuern einen bestimmten zeitlichen Anfall der Auflösung zu unterstellen. Liegen bestimmte Voraussetzungen vor, können Geschäftseinheiten allerdings auch das FIFO-Verfahren anwenden (Wahlrecht).
Darüber hinaus regeln die neuen Verwaltungsleitlinien für die DTL-Recapture-Regel u.a. den Umgang mit passiven latenten Steuern, die vor dem Übergangsjahr (Transition Year) entstanden sind sowie das Vorgehen bei einer Änderung der Ebene, auf der latente Steuern gebildet werden.
Abweichungen von GloBE- und Accounting-Buchwert
Aufgrund von Pillar-Two-Vorschriften, die zu Anpassungen des im Accounting verwendeten Buchwerts eines Vermögenswerts oder einer Schuld und somit einem abweichenden GloBE-Buchwert führen, ergeben sich u.a. Folgeeffekte für die nach Pillar Two relevanten latenten Steuern, welche sich grundsätzlich aus der Abweichung zwischen GloBE-Buchwert und Steuerwert ergeben. Die OECD konkretisiert nun, in welchen Fällen eine solche Anpassung bei den latenten Steuern vorzunehmen ist und welche Vereinfachungen im Übergangsjahr angewendet werden können.
Zurechnung der laufenden und latenten Steuern einer Geschäftseinheit zu einer anderen Geschäftseinheit
Die OECD thematisiert die Umverteilung erfasster Steuern zwischen verschiedenen Geschäftseinheiten im Zusammenhang mit Betriebsstätten, (umgekehrt) hybriden Gesellschaften sowie mit Steuerregelungen für beherrschte ausländische Unternehmen (CFC-Steuerregelungen). Für die Umverteilung wird in den Verwaltungsleitlinien ein vierstufiger Prozess definiert.
In den Verwaltungsleitlinien vom Februar 2023 wurde eine sog. „Substitute Loss Carry-forward DTA“ für die Fälle eingeführt, in denen Mutterunternehmen einen Verlust im Inland (Domestic Loss) und im selben Jahr ausländische CFC-Erträge (foreign CFC income) hat, gegen welche der Verlust verrechnet werden kann. Die OECD stellt nun klar, dass diese Regelung grundsätzlich auch für vergleichbare Fälle im Zusammenhang mit ausländischen Betriebsstätten und ausländischen (umgekehrt) hybriden Gesellschaften gilt. Darüber hinaus wird ein fünfstufiger Prozess zur Umverteilung von latenten Steuern im Rahmen einer CFC-Steuerregelung dargelegt.
Weitere Themen
Daneben werden noch Konkretisierungen zur Umverteilung von Erträgen und Steuern in Strukturen mit transparenten Einheiten sowie zum Umgang mit Zweckgesellschaften, die in Verbriefungstransaktionen eingesetzt werden, vorgenommen.
Die neue Agreed Administrative Guidance vom 17. Juni 2024 kann auf den Seiten der OECD abgerufen werden.
DTL-Recapture-Regel
In Bezug auf die sog. DTL-Recapture-Regel („DTL recapture rule“), wonach bestimmte passive latente Steuern nachzuversteuern sind, falls sich diese nicht innerhalb von fünf Jahren aufgelöst haben, konkretisieren die neuen Verwaltungsleitlinien das Vorgehen für Fälle, in denen latente Steuern auf aggregierter Ebene, d.h. auf Ebene von Sachkonten oder zusammengefasster Sachkonten, berechnet werden. Die Herausforderung, die sich für Unternehmen hieraus ergibt, ist, dass die Fristigkeit einzelner passiver latenter Steuern i.d.R. nicht individuell auf Ebene eines Sachverhalts / einer Transaktion nachgehalten wird, sodass die Entwicklung einer passiven latenten Steuer in Bezug auf ein Sachkonto bzw. einer Zusammenfassung von Sachkonten von einem Jahr auf das andere die Entwicklung verschiedener Sachverhalte widerspiegeln kann.
Die OECD stellt nun klar, dass für die Fälle, in denen ein Unternehmen die passiven latenten Steuern auf Basis von Sachkonten bzw. der Zusammenfassung von Sachkonten bildet und keine Analyse der Fristigkeit von latenten Steuern auf Transaktionsebene vornimmt, grundsätzlich das LIFO-Verfahren als Methode anzuwenden ist, um der Fortentwicklung von latenten Steuern einen bestimmten zeitlichen Anfall der Auflösung zu unterstellen. Liegen bestimmte Voraussetzungen vor, können Geschäftseinheiten allerdings auch das FIFO-Verfahren anwenden (Wahlrecht).
Darüber hinaus regeln die neuen Verwaltungsleitlinien für die DTL-Recapture-Regel u.a. den Umgang mit passiven latenten Steuern, die vor dem Übergangsjahr (Transition Year) entstanden sind sowie das Vorgehen bei einer Änderung der Ebene, auf der latente Steuern gebildet werden.
Abweichungen von GloBE- und Accounting-Buchwert
Aufgrund von Pillar-Two-Vorschriften, die zu Anpassungen des im Accounting verwendeten Buchwerts eines Vermögenswerts oder einer Schuld und somit einem abweichenden GloBE-Buchwert führen, ergeben sich u.a. Folgeeffekte für die nach Pillar Two relevanten latenten Steuern, welche sich grundsätzlich aus der Abweichung zwischen GloBE-Buchwert und Steuerwert ergeben. Die OECD konkretisiert nun, in welchen Fällen eine solche Anpassung bei den latenten Steuern vorzunehmen ist und welche Vereinfachungen im Übergangsjahr angewendet werden können.
Zurechnung der laufenden und latenten Steuern einer Geschäftseinheit zu einer anderen Geschäftseinheit
Die OECD thematisiert die Umverteilung erfasster Steuern zwischen verschiedenen Geschäftseinheiten im Zusammenhang mit Betriebsstätten, (umgekehrt) hybriden Gesellschaften sowie mit Steuerregelungen für beherrschte ausländische Unternehmen (CFC-Steuerregelungen). Für die Umverteilung wird in den Verwaltungsleitlinien ein vierstufiger Prozess definiert.
In den Verwaltungsleitlinien vom Februar 2023 wurde eine sog. „Substitute Loss Carry-forward DTA“ für die Fälle eingeführt, in denen Mutterunternehmen einen Verlust im Inland (Domestic Loss) und im selben Jahr ausländische CFC-Erträge (foreign CFC income) hat, gegen welche der Verlust verrechnet werden kann. Die OECD stellt nun klar, dass diese Regelung grundsätzlich auch für vergleichbare Fälle im Zusammenhang mit ausländischen Betriebsstätten und ausländischen (umgekehrt) hybriden Gesellschaften gilt. Darüber hinaus wird ein fünfstufiger Prozess zur Umverteilung von latenten Steuern im Rahmen einer CFC-Steuerregelung dargelegt.
Weitere Themen
Daneben werden noch Konkretisierungen zur Umverteilung von Erträgen und Steuern in Strukturen mit transparenten Einheiten sowie zum Umgang mit Zweckgesellschaften, die in Verbriefungstransaktionen eingesetzt werden, vorgenommen.
Die neue Agreed Administrative Guidance vom 17. Juni 2024 kann auf den Seiten der OECD abgerufen werden.