Die Finanzverwaltung hatte im Juni 2021 eine ertragsteuerliche Vereinfachungsregelung zur Gewinnerzielungsabsicht beim Betrieb kleiner Photovoltaikanlagen bzw. Blockheizkraftwerke erlassen. Zwischenzeitlich wurde die ursprüngliche Verwaltungsanweisung durch das ausführlichere BMF-Schreiben vom 29.10.2021 ersetzt.
Wir geben nachfolgend einen Überblick über die Änderungen:
Hintergrund
Der Betrieb einer Photovoltaikanlage oder eines Blockheizkraftwerks führt ertragsteuerlich zu Einkünften aus Gewerbebetrieb; dies erfordert die jährliche Abgabe einer Gewinnermittlung im Rahmen der einzureichenden Einkommensteuererklärung. Auch wenn der entsprechend daraus zu berücksichtigende Gewinn bzw. Verlust regelmäßig gering sein dürfte, bedeuten die Erstellung von Gewinnermittlungen sowie die Aufbereitung und Prüfung von Ergebnisprognosen zur Beurteilung der Gewinnerzielungsabsicht einen beträchtlichen Aufwand sowohl für den Steuerpflichtigen als auch für die Finanzverwaltung. Daher ermöglicht die Finanzverwaltung bei Vorliegen der entsprechenden Voraussetzungen eine pauschale ertragsteuerliche Freistellung von
- kleinen Photovoltaikanlagen (Gesamtleistung aller von einer steuerpflichtigen Person betriebenen Anlagen bis max. 10,0 kW/kWp) und
- kleinen Blockheizkraftwerken (Gesamtleistung bis max. 2,5 kW).
Auf schriftlichen Antrag ist dann aus Vereinfachungsgründen ohne weitere Prüfung zu unterstellen, dass die Anlagen ohne Gewinnerzielungsabsicht betrieben werden und damit ertragsteuerlich eine sog. „Liebhaberei“ vorliegt. Angesichts der Wahlmöglichkeit („auf Antrag“) bleibt es dem Steuerpflichtigen aber unbenommen, (weiterhin) eine Gewinnerzielungsabsicht nach den allgemeinen Grundsätzen nachzuweisen und entsprechende Gewinne bzw. Verluste in seine Veranlagung einzubeziehen.
Voraussetzungen
Im Vergleich zum ursprünglichen BMF-Schreiben ist festzuhalten, dass es für die Berechnung der 10,0 kW/kWp-Grenze auf die Summe der installierten Leistungen aller Photovoltaikanlagen ankommt bzw. dass die installierte elektrische Gesamtleistung aller Blockheizkraftwerke 2,5 kW nicht überschreiten darf. Alle Photovoltaikanlagen/Blockheizkraftwerke bilden dabei einen einzigen Betrieb.
Nach der Neuregelung ist es jedoch nicht mehr erforderlich, dass sich die Photovoltaikanlage zwingend auf einem zu eigenen Wohnzwecken genutzten Ein- oder Zweifamilienhausgrundstück befindet. Auch Anlagen, die sich auf Mehrfamilienhäusern befinden, können damit nunmehr begünstigt sein. Die übrigen Voraussetzungen müssen dafür ganzjährig vorliegen; insbesondere darf der erzeugte Strom neben der Einspeisung in das öffentliche Stromnetz nur in den zu eigenen Wohnzwecken genutzten Räumen verbraucht werden.
Die unentgeltliche Überlassung von Wohnraum, der Verbrauch des erzeugten Stroms in einem häuslichen Arbeitszimmer und eine (gelegentliche) Vermietung mit jährlichen Mieteinnahmen bis max. EUR 520 sind unschädlich. Liegen die jährlichen Mieteinnahmen aber über dieser Freigrenze oder werden einzelne Räume des grundsätzlich eigenen Wohnzwecken dienenden Gebäudes zu eigen- oder fremdbetrieblichen Zwecken genutzt, kann die Vereinfachungsregelung nicht in Anspruch genommen werden bzw. ist alternativ sicherzustellen, dass ein schädlicher Verbrauch - beispielsweise durch die Einrichtung technisch getrennter Stromanschlüsse - ausgeschlossen ist.
Die Vereinfachungsregelung ist ebenfalls nicht anzuwenden, wenn die entsprechenden Voraussetzungen, etwa aufgrund von Nutzungsänderungen oder einer Vergrößerung der Anlage, nicht ganzjährig vorliegen; der etwaige Wegfall der Voraussetzungen ist dem Finanzamt schriftlich mitzuteilen.
Antragstellung
Der für die Inanspruchnahme der Vereinfachungsregelung erforderliche Antrag ist beim örtlich zuständigen Finanzamt zu stellen. Beim Betrieb mehrerer Anlagen ist eine Antragstellung nur für alle Anlagen einheitlich und nicht lediglich für einzelne Anlagen möglich. Zudem ist die im Rahmen der Neuregelung aufgenommene Antragsfrist zu beachten:
- Bei Altanlagen (Inbetriebnahme nach dem 31.12.2003 und vor dem 31.12.2021) ist der Antrag bis zum 31.12.2022 zu stellen.
- Bei Neuanlagen (Inbetriebnahme nach dem 31.12.2021) ist der Antrag bis zum Ablauf des Veranlagungszeitraums zu stellen, der auf das Jahr der Inbetriebnahme folgt.
Die Antragstellung wirkt jedoch nicht nur für das aktuelle Jahr, sondern auch für alle nachfolgenden sowie für alle noch offenen (änderbaren) Jahre. Es sollte daher geprüft werden, ob die Bescheide für frühere Jahre, die etwaige Verluste aus dem Betrieb der Anlage umfassen, allesamt bestandskräftig und nicht mehr änderbar sind. Besteht z.B. noch ein Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 AO) bzw. eine Vorläufigkeit (§ 165 AO) oder ist ein Einspruch anhängig, wird das Finanzamt den entsprechenden Bescheid noch ändern und einen bisher anerkannten Verlust nicht mehr berücksichtigen.
Ausgeförderte Photovoltaikanlagen
Sog. ausgeförderte Photovoltaikanlagen, die vor dem 01.01.2004 in Betrieb genommen wurden, können frühestens nach 20-jähriger Betriebsdauer zur steuerlich unbeachtlichen sog. Liebhaberei übergehen. Der Antrag wirkt in diesen Fällen erst für den Veranlagungszeitraum (bis zum 31.12. dieses Veranlagungszeitraums kann der Antrag auch gestellt werden), der auf jenen folgt, in dem letztmalig die garantierte Einspeisevergütung gewährt wurde, und für alle Folgejahre, aber explizit nicht für Vorjahre. Liegt der Zeitpunkt der letztmalig garantierten Einspeisevergütung bereits deutlich in der Vergangenheit, sollte der Antrag nach unserem Dafürhalten – wie für andere Altanlagen auch - bis spätestens zum 31.12.2022 gestellt werden können. Etwaige im Zeitpunkt des Übergangs zur Liebhaberei bestehende stille Reserven sind nach den Vorgaben des BMF-Schreibens mit EUR 0 zu bewerten.
Mitunternehmerschaften
Die Vereinfachungsregelung kann nicht nur von natürlichen Personen, sondern auch von Mitunternehmerschaften in Anspruch genommen werden. Im Rahmen der Antragstellung ist es ausreichend, wenn der erzeugte Strom in das öffentliche Stromnetz eingespeist und daneben von mindestens einem Mitunternehmer privat zu eigenen Wohnzwecken genutzt wird. Es ist damit nicht erforderlich, dass ein „Eigenverbrauch“ des Stroms durch alle Mitunternehmer stattfindet.
Umsatzsteuer
Die umsatzsteuerlichen Pflichten für eine Photovoltaikanlage bzw. ein Blockheizkraftwerk bleiben trotz Inanspruchnahme der ausschließlich ertragsteuerlich geltenden Vereinfachungsregelung unverändert bestehen; Erleichterungen gewährt insoweit die sog. Kleinunternehmerregelung.
Hinweis:
Es ist davon auszugehen, dass die Finanzverwaltung nun in stärkerem Umfang ein Augenmerk auf die Gewinnerzielungsabsicht vor allem bei neu installierten Photovoltaikanlagen haben wird. Weist der Steuerpflichtige trotz i.d.R. geringer Einspeisevergütungen seine Gewinnerzielungsabsicht nach, kann er (Anlauf-)Verluste steuermindernd geltend machen. Er ist dann aber an diese Entscheidung gebunden und kann die Vereinfachungsregelung in späteren Veranlagungszeiträumen nicht mehr in Anspruch nehmen.