IDW veröffentlicht fachlichen Hinweis zu den Auswirkungen des Ukraine-Krieges auf die Rechnungslegung und deren Prüfung – Aspekte der nationalen Rechnungslegung

Zahlreiche Unternehmen unterhalten Geschäftsbeziehungen in die Ukraine oder nach Russland. Aus dem Einmarsch der russischen Streitkräfte in die Ukraine am 24.2.2022 wie auch aus den gegen Russland verhängten Sanktionen (nebst Gegensanktionen von russischer Seite) ergeben sich Sachverhalte, die sich in der Rechnungslegung eines Unternehmens auswirken können. Das Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. (IDW) geht in seinen Fachlichen Hinweis „Auswirkungen des Ukraine-Krieges auf die Rechnungslegung und deren Prüfung“, veröffentlicht am 8.3.2022, auf erste Fragen dazu ein. Das IDW konzentriert sich zunächst auf Fragen hinsichtlich des Abschlussstichtages 31.12.2021; weitere relevante Fragen und Antworten – wohl auch solche, die andere Stichtage betreffen - sollen später ergänzt werden.

Im Überblick gibt das IDW folgende Hinweise zur nationalen Rechnungslegung:

Wertbegründendes Ereignis

Der Krieg stellt für Abschlüsse auf Stichtage vor dem 24.2.2022, also bspw. dem 31.12.2021, ein wertbegründendes Ereignis dar. Abzustellen ist auf den widerrechtlichen Übertritt der Grenzen des ukrainischen Staatsgebiets durch das russische Militär. Die bilanziellen Konsequenzen auf Bewertung und Ansatz ergeben sich deshalb grds. erst in der (Konzern-)Bilanz und (Konzern-)Gewinn- und Verlustrechnung von Konzern-/Jahresabschlüssen mit Stichtag nach dem 23.2.2022 (Stichtagsprinzip, § 252 Abs. 1 Nr. 3 (ggf. i.V.m. § 298 Abs. 1) HGB). Ausnahme: wenn aufgrund der Auswirkungen des Krieges die Annahme der Fortführung der Unternehmenstätigkeit nicht mehr aufrechterhalten werden kann (vgl. IDW RS HFA 17, Tz. 2, i.V.m. IDW PS 203 n.F., Tz. 9).

Nachtragsbericht

Ein Unternehmen, für das der Kriegsausbruch einen „Vorgang von besonderer Bedeutung“ darstellt, muss gem. § 285 Nr. 33 bzw. § 314 Abs. 1 Nr. 25 HGB im (Konzern-)Anhang des handelsrechtlichen (Konzern-)Abschlusses zum 31.12.2021 hierüber berichten (Art und finanzielle Auswirkungen des Vorgangs).

Kleine Kapitalgesellschaften und Kleinstkapitalgesellschaft

Besteht aufgrund größenabhängiger Erleichterungen keine Verpflichtung zur Aufstellung eines Lageberichts oder zur Aufnahme eines Nachtragsberichts in den Anhang, oder ist auch die Aufstellung eines Anhangs entbehrlich, ist keine entsprechende Berichterstattung über den Ausbruch des Kriegs gegen die Ukraine erforderlich. Berichtspflichten bestehen lediglich bei wesentlichen Unsicherheiten im Zusammenhang mit Ereignissen und Gegebenheiten, die bedeutsame Zweifel an der Fähigkeit des Unternehmens zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit aufwerfen können.

Angabepflichten bei wesentlichen Unsicherheiten bei der Beurteilung der Going-Concern-Annahme

Darf der Abschluss unter der Prämisse der Unternehmensfortführung aufgestellt werden, bestehen aber ungeachtet dessen wesentliche Unsicherheiten im Zusammenhang mit Ereignissen oder Gegebenheiten, die bedeutsame Zweifel an der Fähigkeit des Unternehmens zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit aufwerfen, muss der Bilanzierende im Anhang (bspw. im Nachtragsbericht oder zu Beginn des Anhangs) – oder wenn der Abschluss keinen Anhang enthält unter der Bilanz – diese Tatsache sowie den geplanten Umgang mit diesen Risiken angeben (IDW PS 270 n.F., Tz. 9).

(Konzern-)Lageberichterstattung

Im Risikobericht des (Konzern-)Lageberichts ist nach §§ 289, 315 HGB, konkretisiert durch DRS 20, ebenfalls über Risiken aus dem Krieg gegen die Ukraine – sofern zutreffend explizit als bestandsgefährdend bezeichnet – zu berichten. Zu den Risiken gehören auch Unsicherheiten bei der Beurteilung der Going-Concern-Annahme. Berichtspflichtig ist ein Risiko grds. dann, wenn die möglichen weiteren Entwicklungen zu negativen Abweichungen von Prognosen oder Zielen des Unternehmens bzw. des Konzerns führen können, es sich dabei um ein wesentliches Einzelrisiko handelt und andernfalls kein zutreffendes Bild von der Risikolage des Unternehmens bzw. des Konzerns vermittelt wird.

Wenn sich der Krieg gegen die Ukraine auf die prognostizierten Leistungsindikatoren auswirkt, ist dies entsprechend im Prognosebericht zu berücksichtigen. Ob die unter den Voraussetzungen des DRS 20.133 (außergewöhnlich hohe Unsicherheit hinsichtlich der Zukunftsaussichten aufgrund gesamt-wirtschaftlicher Rahmenbedingungen; wesentliche Beeinträchtigung der Prognosefähigkeit des Unternehmens/Konzerns) vorgesehenen Erleichterungen (einfach-komparative Prognosen oder Szenariendarstellung) in Anspruch genommen werden dürfen, ist im jeweiligen Einzelfall zu beurteilen. Es kommt darauf an, wie stark die Tätigkeiten eines Unternehmens/Konzerns von den Auswirkungen des Ukraine-Krieges betroffen sind bzw. nach vernünftiger Erwartung betroffen sein werden, was anhand derjenigen Umstände, die zum Zeitpunkt der Beendigung der Aufstellung des (Konzern-)Lageberichts bestehen, zu beurteilen ist.

Einbeziehung ukrainischer, russischer oder belarussischer Tochterunternehmen in den Konzernabschluss

Gem. § 296 Abs. 1 Nr. 2 HGB braucht ein Tochterunternehmen nicht im Wege der Vollkonsolidierung in den Konzernabschluss einbezogen zu werden, wenn die für die Aufstellung des Konzernabschlusses erforderlichen Angaben nicht ohne unverhältnismäßig hohe Kosten oder unangemessene Verzögerungen zu erhalten sind. Durch den Krieg können diese Voraussetzungen im Einzelfall vorliegen. Wenn eine geeignete Hochrechnung von bereits vorliegenden Finanzinformationen möglich ist oder vorläufigen Zahlen vorliegen, die ggf. mit vertretbarem Aufwand punktuell angepasst werden können, ist eine Einbeziehung im Wege der Vollkonsolidierung möglich und geboten. Wenn § 296 HGB greift, ist die Beteilung an dem betreffenden Tochterunternehmen im Konzernabschluss grds. mit ihrem Equity-Wert nach § 312 HGB zu bewerten. Scheidet auch diese Bewertung aus (§ 296 Abs. 1 Nr. 2 HGB analog), ist die Beteiligung auch im Konzernabschluss mit ihren (fortgeführten) Anschaffungskosten zu bewerten. In beiden Fällen kommt es zur Abwärtskonsolidierung.