Die VWG 2021 ersetzen diverse bis dato einschlägige BMF-Schreiben im Bereich der Verrechnungspreise und verweisen an mehreren Stellen explizit auf die OECD Verrechnungspreisleitlinien 2017 (nachfolgend: „OECD LL“). Auch wenn die VWG 2021 lediglich die Auffassung der Finanzverwaltung widerspiegeln und nur für diese verpflichtend sind, sollten sie aus Gründen der Rechtssicherheit grundsätzlich auch von den Steuerpflichtigen beachtet werden.
Im Folgenden fassen wir die aus unserer laufenden Beratungspraxis wesentlichsten Inhalte der VWG 2021 zusammen.
Soll-Ist-Vergleich
Maßgeblicher Zeitpunkt für den Fremdvergleich soll grundsätzlich der Abschluss eines Vertrags sein. Sofern ein Steuerpflichtiger seine Verrechnungspreise auf Basis von innerbetrieblichen Plandaten und Renditekennziffern ermittelt, soll die tatsächliche Entwicklung der zugrundeliegenden Plandaten und Renditekennziffern unterjährig abgeglichen werden und ist zumindest zum Abschluss eines Wirtschaftsjahres durchzuführen. Liegt das tatsächliche Ergebnis außerhalb der Bandbreite angemessener Ergebnisse für die jeweilige Renditekennziffer, ist insoweit eine nachträgliche Anpassung des Ergebnisses vorzunehmen.
Einführung des Risikokontrollansatzes und DEMPE Funktionen
Den OECD LL folgend soll im Rahmen des Risikokontrollansatzes beim Fremdvergleich zu analysieren sein, welche Transaktionspartei(en) die personellen Ressourcen sowie die tatsächliche Möglichkeit zur Kontrolle von Risiken und über die finanziellen Mittel zur Tragung derselben verfügen. Auch bei der Zuordnung von Erträgen aus immateriellen Werten soll zu analysieren und zu dokumentieren sein, wer in der Lage ist, die mit den ausgeübten sog. DEMPE-Funktionen zusammenhängenden Risiken zu kontrollieren, d.h. welche Person in Bezug auf die Entwicklung (Development), Verbesserung (Enhancement), Erhaltung (Maintenance), den Schutz (Protection) und die Verwertung (Exploitation) immaterieller Werte die maßgeblichen Funktionen ausübt.
Nutzung von Unternehmenskennzeichen und Marken
Die Übertragung und Nutzungsüberlassung von Unternehmenskennzeichen innerhalb einer multinationalen Unternehmensgruppe wird in den VWG 2021 gesondert thematisiert. Einerseits wird insoweit schwerpunktmäßig auf die Ausführungen zur Übertragung immaterieller Wirtschaftsgüter in den OECD LL verwiesen, andererseits werden die bereits bisher zur Namensnutzung im Konzern geltenden Ausführungen des BMF zu Grund und Höhe eines Nutzungsentgelts präzisiert. Ob damit im Bereich der Nutzungsüberlassung die Preisvergleichsmethode, d.h. der Rückgriff auf externe Daten, z.B. vereinbarte Lizenzraten unter fremden Dritten, in der Praxis in den Hintergrund treten wird, bleibt abzuwarten.
Vergütung bei Finanzierungsbeziehungen
Der Gesetzgeber hatte bereits im Rahmen des Gesetzgebungsverfahrens zum ATAD-Umsetzungsgesetz (Gesetz zur Umsetzung der Anti-Steuervermeidungsrichtlinie der EU, „Anti Tax Avoidance Directive“) den Versuch unternommen, den Fremdvergleichsgrundsatz in Bezug auf Finanzierungsbeziehungen innerhalb multinationaler Unternehmensgruppen gesetzlich zu regeln.
Die VWG 2021 enthalten u.a. folgende Ausführungen in Bezug auf konzerninterne grenzüberschreitende Finanztransaktionen:
- Bei Darlehen soll zunächst geprüft werden, ob diese auch steuerlich als Fremdkapital zu berücksichtigen sind. Ein Darlehen muss wirtschaftlich benötigt und für den Unternehmenszweck verwendet werden, damit die zugehörigen Zinszahlungen steuerlich anerkannt werden.
- Die Vergütung von Finanzierungsgesellschaften, die über keine Risikokontroll- bzw. -tragfähigkeit verfügen, soll nur bis zur Höhe einer risikolosen Rendite auf Basis der Kostenaufschlagsmethode ohne Einbeziehung von Refinanzierungskosten in die Kostenbasis erfolgen.
- Wenn aus Gründen, die außerhalb des Kreditverhältnisses liegen, anstelle einer gebotenen Zuführung von Eigenkapital ein zinsloses oder zinsgünstiges Darlehen gewährt wird, soll die Zinslosigkeit oder niedrige Verzinslichkeit als solche keine Teilwertabschreibung des Darlehens begründen können.
- Der Konzernrückhalt wird als rechtlich nicht durchsetzbare Sicherheit gesehen. Dennoch soll er bei der Bemessung der subjektiven Ausfallwahrscheinlichkeit zu berücksichtigen sein.
- Eine Besicherung wird für grundsätzlich fremdüblich erachtet. Ob eine Nichtbesicherung ausnahmsweise fremdüblich ist, soll anhand eines Kriterienkatalogs beurteilt werden.
- Die Vorteile einer erhöhten Kreditwürdigkeit durch eine Garantie, eine Bürgschaft, oder andere Sicherheiten, sollen entgeltfähig sein, wenn eine tatsächliche Risikoposition übernommen wird.
- Bei Cash Pool Strukturen soll der Cash Pool-Leiter regelmäßig eine funktions- und risikoarme Dienstleistung, die mittels Kostenaufschlagsmethode zu vergüten ist, erbringen. Bei ex post nicht kurzfristigen Einlagen sollen Sockelbeträge als langfristige Darlehensbeziehungen zu behandeln sein.
Gegenberichtigungen ohne Verständigungs- oder Schiedsverfahren
Werden Verrechnungspreise durch eine ausländische Steuerverwaltung angepasst, kann eine nachträgliche Gegenberichtigung in Fällen, in denen eine Art. 9 OECD Musterabkommen entsprechende Vorschrift anwendbar ist, auch ohne vorheriges Verständigungs- oder Schiedsverfahren anerkannt werden, wenn sie im Inland materiell- und verfahrensrechtlich zulässig ist. Die VWG 2021 weisen dabei auf die Anwendung nationaler Abzugsbeschränkungen hin.
Verlustunternehmen
Die VWG 2021 gehen grundsätzlich davon aus, dass unabhängige Unternehmen den Betrieb von Verlustunternehmen bzw. -tätigkeiten einstellen würden, wenn innerhalb eines überschaubaren Zeitraums, regelmäßig fünf Jahre, kein Totalgewinn erzielbar scheint. Einschränkend wird angeführt, dass es aus Gesamtkonzernsicht vorteilhaft sein kann, unwirtschaftliche Geschäftsbetriebe eines Konzernunternehmens fortzuführen. In diesem Fall sei das Unternehmen mit der verlustbringenden Tätigkeit von den aufgrund der Fortführung der Tätigkeiten profitierenden Gruppenunternehmen zu vergüten.
Effektive Unterstützung durch BDO
Sprechen Sie gerne Ihren BDO Ansprechpartner im Hinblick auf einen Quick-Check zur Identifikation des Handlungsbedarfes an. Gerne unterstützen wir Sie bei der Analyse sowie einer ggf. erforderlichen Anpassung Ihres Verrechnungspreis-Systems im Lichte der Regelungen der VWG 2021.