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Zuordnung bewegter Lieferung im Reihengeschäft

29. September 2016

Auch nach den zwei Urteilen des BFH vom 25.02.2015 (XI R 15/14 und XI R 30/13) ist beim umsatzsteuerlichen Reihengeschäft die Problematik der Zuordnung der Warenbewegung weiterhin nicht endgültig gelöst. Vor allem wenn der letzte Unternehmer in der Lieferkette den Transport durchführt bzw. veranlasst, bestehen weiterhin Zweifel, wie die korrekte Zuordnung der Warenbewegung erfolgen muss. Auch das aktuelle Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 31.05.2016 (Az. 3 K 1364/15), das aufgrund der Zurückverweisung in dem o.g. Verfahren XI R 30/13 ergangen ist, löst nicht alle noch offenen Fragen.

Ein Autohändler A veräußerte 20 Fahrzeuge an die Firma B mit Sitz in England. Er nahm eine einfache Bestätigungsabfrage der USt-IdNr. des englischen Unternehmens vor, aus der sich die Gültigkeit des Identifikationsmerkmals ergab.

Die Firma B wiederum veräußerte die Kraftfahrzeuge aufgrund mündlicher Vereinbarung an eine Firma C mit Sitz in England mit Ausweis von britischer Mehrwertsteuer weiter. Die Fahrzeuge wurden durch eine Spedition transportiert. Empfänger der Lieferungen war ausweislich der Frachtbriefe jeweils die Firma C. Der Autohändler A behandelte die betreffenden Lieferungen als umsatzsteuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen.

Im Anschluss an eine Umsatzsteuernachschau kam das Finanzamt zu dem Ergebnis, dass die Lieferungen steuerpflichtig seien. Denn trotz der vorgelegten sog. weißen Speditionsbescheinigungen, wonach B den Auftrag zum Transport der Kraftfahrzeuge an die Spedition erteilt hatte, sah das Finanzamt den erforderlichen Buch- und Belegnachweis für die innergemeinschaftliche Lieferung nicht als erbracht an und wollte keinen Vertrauensschutz gewähren. Die Firma B war nach Überprüfung durch die englischen Finanzbehörden als missing trader Beteiligte an einem Umsatzsteuerbetrug. Der Autohändler müsste gewusst haben, dass möglicherweise ein Umsatzsteuerbetrug geplant gewesen sei.

Das Finanzgericht gab jedoch dem Autohändler vollumfänglich Recht und behandelte die betreffenden Lieferungen als innergemeinschaftliche Lieferungen nach § 4 Nr. 1b i.V.m. § 6a UStG als umsatzsteuerfrei.

Da vorliegend von einem Reihengeschäft gem. § 3 Abs. 6 Satz 5 UStG auszugehen ist, muss die Warenbewegung zur jeweils notwendigen Ortsbestimmung der einzelnen Lieferungen einer der betreffenden Lieferungen zugeordnet werden. Alle anderen Lieferungen sind unbewegt.

Welche der betreffenden Lieferungen bewegt ist, ist nach dem EuGH danach zu bestimmen, wann die Übertragung der wirtschaftlichen Verfügungsmacht durch den Ersterwerber auf den Zweiterwerber stattgefunden hat. Hierfür ist allerdings eine umfassende Würdigung aller Umstände des Einzelfalls, d.h. die konkreten vertraglichen Vereinbarungen und deren tatsächliche Durchführung unter Berücksichtigung der Interessenlage der Beteiligten, erforderlich. Damit wendet sich das Finanzgericht gegen die Auffassung der Finanzverwaltung im UStAE, die vorsieht, die Zuordnung der Warenbewegung allein nach der Transportdurchführung bzw. –beauftragung zu bestimmten. Vielmehr kommen neben der reinen Transportdurchführung weitere Kriterien hinzu, deren Gewichtung allerdings nach den konkreten Umständen des Einzelfalls zu bestimmen ist.

Im Streitfall geht das Gericht davon aus, dass die Verfügungsmacht an den Fahrzeugen nicht schon im Inland auf den Zweiterwerber übertragen wurde. Denn die Firma B hatte gegenüber der Firma C mit britischer Mehrwertsteuer abgerechnet. Die Beteiligten gingen also davon aus, dass die zweite Lieferung in England steuerbar und steuerpflichtig sei. Zudem kommt wegen der Vereinbarung eines Eigentumsvorbehalts eine Verschaffung der Verfügungsmacht erst in England in Betracht, wenn der Rechnungsbetrag für die gelieferten Kraftfahrzeuge von der Firma C an die B bezahlt worden ist. Schließlich konnte auch nicht festgestellt werden, dass der Autohändler vom Weiterverkauf der Kraftfahrzeuge wusste, so dass auch nicht davon ausgegangen werden kann, dass die B ihn mit der Übertragung der Verfügungsmacht auf die C beauftragt hat oder er sonst der C die Verfügungsmacht verschaffen wollte.

Im Ergebnis hat das FG hier die Warenbewegung der ersten Lieferung zugeordnet; die Lieferung ist damit eine steuerbare, aber steuerbefreite innergemeinschaftlicher Lieferung. Die zweite Lieferung ist eine ruhende Lieferung und damit eine steuerbare und steuerpflichtige Inlandslieferung in Großbritannien.


Hinweis:

Die Gestaltung, dass der letzte Abnehmer in den Transport eingeschaltet ist, ist bis auf weiteres mit erheblichen Risiken verbunden ist. Eine Abholung der Ware durch den Zweiterwerber sollte daher nach wie vor in der Praxis vermieden werden. Der Ersterwerber, an den direkt geliefert wird, sollte den Transport durchführen. Zudem sollte sich der Lieferant die Durchführung schriftlich durch den Ersterwerber bestätigen lassen.