Aktueller Anlass
Am 25.1.2023 haben der Fachausschuss Unternehmensberichterstattung (FAB) und der Energiefachausschuss (EFA) des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. – unter Mitwirkung der Arbeitskreise „HGB-Rechnungslegung“ und „IFRS-Rechnungslegung“ – eine gemeinsame Berichterstattung zu Fragen des Ausweises von Abschöpfungsbeträgen („Übererlösabschöpfung“) veröffentlicht.[1]
Das StromPBG vom 20.12.2022 dient der Umsetzung der Verordnung (EU) 2022/1854 des Rates vom 6.10.2022 über Notfallmaßnahmen als Reaktion auf die hohen Energiepreise.
Durch die Strompreisbremse sollen Stromverbraucher bis zum 30.4.2024 bei den Strompreisen entlastet werden. Die Bürger sowie die Wirtschaft, deren vertragliche Strompreise bereits jetzt oder über den Umsetzungszeitraum des Gesetzes hinweg über einer gesetzlich definierten Höhe liegen, werden durch ein Basispreiskontingent bei ihrem Stromverbrauch entlastet, indem jede Stromentnahmestelle eine bestimmte Strommenge zu einem vergünstigten Preis erhält.
Das StromPBG regelt die Entlastung der Letztverbraucher, aber u.a. auch die Abschöpfung von Überschusserlösen bei Betreibern von Stromerzeugungsanlagen sowie die Verwendung der abgeschöpften Überschusserlöse für die Finanzierung der gewährten Entlastungen.
So sind nach § 14 Abs. 1 Satz 1 (i.V.m. § 13 Abs. 3) des StromPBG bestimmte Betreiber von Stromerzeugungsanlagen verpflichtet, 90% der im jeweiligen Abrechnungszeitraum erwirtschafteten Überschusserlöse an den Netzbetreiber zu zahlen, an dessen Netz die betriebene Stromerzeugungsanlage unmittelbar angeschlossen ist.
Der erste Abrechnungszeitraum begann am 1.12.2022 (§ 14 Abs. 1 Satz 4 Nr. 1 Strom-PBG) und wirft daher die Frage auf, wie der verursachte Aufwand und die Schuld des Stromerzeugungsanlagenbetreibers aus der Überschusserlösabschöpfung in den Abschlüssen zum 31.12.2022 (oder anderen Abschlussstichtagen nach Beginn und vor dem Ende des ersten Abrechnungszeitraums) auszuweisen ist.
Ausweis in der (Konzern-)Bilanz
Sowohl nach HGB als auch nach IFRS stellen die Abschöpfungsbeträge keine Steuerschuld dar, da die Abschöpfungsbeträge die Tatbestandsmerkmale der Legaldefinition von Steuern nach § 3 Abs. 1 AO und die Definition von Ertragssteuern nach IAS 12.2 nicht erfüllen.
Die Abschöpfungsbeträge sind nach HGB und IFRS vielmehr unter den sonstigen Rückstellungen auszuweisen, sofern am Abschlussstichtag noch regelmäßig Unsicherheiten bzgl. der Höhe der Schuld bestehen – andernfalls wäre ein Ausweis unter den sonstigen Verbindlichkeiten jeweils sachgerecht.
Ausweis in der (Konzern-)Gewinn- und Verlustrechnung
Der mit der Erfassung der Verpflichtung resultierende Ausweis in der Gewinn- und Verlustrechnung als Steueraufwand ist aufgrund der o.g. Ausführungen nicht sachgerecht. Eine Kürzung der Umsatzerlöse ist ebenfalls nicht zulässig, da der Tatbestand der Abführung der Überschusserlöse auf einem anderen Rechtsgrund (dem StromPBG) beruht als demjenigen, der den erzielten Umsatzerlösen zugrunde liegt (Kundenvertrag). Eine „Erlösschmälerung“ müsste auch an den Kunden, mit dem der Umsatz erzielt wurde, fließen, was bei der Übererlösabschöpfung aber nicht der Fall ist.
Sowohl nach HGB als auch nach IFRS ist der Aufwand unter den sonstigen (betrieblichen) Aufwendungen auszuweisen.
Für eine transparentere Darstellung der Ertragslage in handelsrechtlichen Abschlüssen wird es als sachgerecht angesehen, einen Davon-Vermerk für die, auf die Abschöpfungsbeträge entfallenden, Aufwendungen zu machen oder die Abschöpfungsbeträge freiwillig im Anhang zu nennen. Nach IFRS wäre ein zusätzlicher Posten in der Gewinn- und Verlustrechnung aufzunehmen, wenn dies für das Verständnis der Ertragslage von relevanter Bedeutung ist (IAS 1.85).
Ausweis in der (Konzern-)Kapitalflussrechnung
Abgeflossene Abschöpfungsbeträge sind sowohl nach HGB als auch nach IFRS den operativen Cashflows bzw. den Cashflows aus der laufenden Geschäftstätigkeit zuzuordnen. Sofern Auszahlungsbeträge von wesentlicher Bedeutung sind, sind diese gesondert auszuweisen.
Angaben im (Konzern-)Anhang
Das IDW geht davon aus, dass die Aufwendungen i.d.R. von außergewöhnlicher Bedeutung für den jeweiligen Abschluss sein werden, sodass in handelsrechtlichen Anhängen Angaben zu Art und Betrag der Aufwendungen gemacht werden müssen (es sei denn, die Beträge sind von untergeordneter Bedeutung).
Nach IFRS ist die Mindestgliederung der Abschlussbestandteile sowie der Anhang um Art und Betrag der Aufwendungen zu erweitern – sofern diese wesentlich sind.
[1] Verfügbar im Mitgliederbereich unter www.idw.de
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