Grundsätzlich sind Erhaltungsaufwendungen für Vermietungsobjekte in dem Veranlagungszeitraum abzuziehen, in dem sie geleistet wurden. Beträchtliche Aufwendungen für die Erhaltung von nicht zu einem Betriebsvermögen gehörenden und überwiegend Wohnzwecken dienenden Gebäuden können nach einer Sondervorschrift (§ 82b EStDV) auf einen zwei- bis fünfjährigen Zeitraum gleichmäßig verteilt werden. Wird das Gebäude während des Verteilungszeitraums beispielsweise veräußert, ist der noch nicht verbrauchte Teil des Erhaltungsaufwands im Jahr der Veräußerung als Werbungskosten vollständig anzusetzen.
Streitig ist, ob diese Regelung analog auf Erbfälle übertragen werden kann und damit die noch nicht berücksichtigten Erhaltungsaufwendungen zum Todeszeitpunkt in einer Summe beim Erblasser abziehbar sind. Nach bisheriger Auffassung der Finanzverwaltung ist der Verteilungszeitraum hingegen bei der Erbengemeinschaft fortzuführen. In seinem aktuellen Urteil vom 10.11.2020 (Az. IX R 31/19) positioniert sich der BFH.
Im Streitfall war der Erblasser Eigentümer eines von ihm vermieteten Zweifamilienhauses. Für seine Erhaltungsaufwendungen der Jahre 2012 bis 2015 hatte er jeweils die Verteilung auf fünf Jahre nach § 82b EStDV gewählt. Im Januar 2016 ging das Grundstück im Erbwege auf eine Erbengemeinschaft über, an der auch die Witwe des Erblassers beteiligt war; zu diesem Zeitpunkt waren rund EUR 30.000 der Erhaltungsaufwendungen noch nicht steuerlich verbraucht. Im Rahmen der für den Erblasser zu erstellenden Einkommensteuererklärung 2016 wurden diese verbliebenen Erhaltungsaufwendungen in einer Summe als Werbungskosten geltend gemacht. Das Finanzamt berücksichtigte hingegen lediglich den auf Januar 2016 entfallenden Anteil; der darüber hinaus gehende Restbetrag sei bei der Erbengemeinschaft fortzuführen und im Rahmen derer Feststellungserklärung anzusetzen.
Dies sahen zunächst das FG und dann der BFH jedoch anders. Nach Auffassung des BFH sind die steuerlich noch nicht verbrauchten Erhaltungsaufwendungen im Veranlagungsjahr des Versterbens in vollem Umfang bei den Vermietungseinkünften des Erblassers zu berücksichtigen. Entgegen der Sichtweise des Finanzamts gehen die noch vom Erblasser getragenen Erhaltungsaufwendungen nicht auf seine Erben als Gesamtrechtsnachfolger über und sind daher weder bei diesen fortzuführen noch abziehbar. Hierbei ist einzubeziehen, dass die Einkommensteuer als Personensteuer ausgestaltet ist und die vom Steuerpflichtigen getragenen Aufwendungen nur den von ihm erzielten Einkünften zuzurechnen sind, da sie dessen persönliche Leistungsfähigkeit auch gemindert hatten.
Darüber hinaus ist die steuerliche Situation im Todesfall mit den übrigen ausdrücklich im Gesetz genannten Fällen, wie beispielsweise mit einer Veräußerung des Gebäudes, vergleichbar. Aus dem Fehlen einer expliziten Regelung kann man daher nicht schließen, dass ein voller Sofortabzug der noch nicht verbrauchten Erhaltungsaufwendungen im Todesjahr, das analog zum Veräußerungsjahr stehen dürfte, ausgeschlossen ist; immerhin ist beiden Fällen gemeinsam, dass eine weitere Erzielung von Vermietungseinkünften anschließend in der Person des Steuerpflichtigen nicht mehr möglich ist.
Im Ergebnis bekräftigt der BFH, dass es für den Übergang des nicht berücksichtigten Teils der vom Erblasser getragenen Erhaltungsaufwendungen auf die Erbengemeinschaft keine gesetzliche Grundlage gibt und daher entsprechende Aufwendungen spätestens im Todesjahr des Erblassers abziehbar sind. Ergänzend ist festzuhalten, dass der BFH im Jahr 2008 seine Rechtsprechung zur Vererblichkeit des Verlustvortrages geändert hat. Ein beim Erblasser bestehender Verlustvortrag kann seitdem nicht mehr von den Erben genutzt werden. Insofern ist nach Auffassung des BFH auch der Rechtsgrund für die Verwaltungsauffassung entfallen, nach der die Erben die noch nicht verbrauchten Erhaltungsaufwendungen geltend machen können.
Hinweis:
Welche der beiden Rechtsfolgen – Sofortabzug im Todesjahr oder Fortführung bei der Erbengemeinschaft – steuerlich günstiger ist, hängt von der jeweiligen Einkünftesituation bei Erblasser und Erben ab: Liegen die Einkünfte des Erblassers deutlich über jenen der Erben, kann sich der Abzug der noch nicht verbrauchten Erhaltungsaufwendungen im Todesjahr des Erblassers als vorteilhaft erweisen. Liegen die Einkünfte der Erben hingegen deutlich über jenen des Erblassers, wird die Fortführung des Verteilungszeitraums die bevorzugte Möglichkeit sein. Derzeit ist unklar, ob die Finanzverwaltung an ihrer bisherigen Auffassung festhalten oder sich der Sichtweise des BFH anschließen wird.
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